Coût Fiscal au Maroc et Optimisation fiscale

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Etude empirique sur le Coût Fiscal au Maroc pour l'année 2005 et Optimisation fiscale.

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    je voulais télécharger l'ouvrage de l'optimisation fiscale mais j'ai pas pu le faire est ce que vous pouvez m'aider et me dire comment le faire? j'ai un exposé et c'est urgent
    merci d'avance
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Coût Fiscal au Maroc et Optimisation fiscale

  1. 1. 5/13/2007 COUT FISCAL AU MAROC POUR 2005 ET ENCG SETTAT OPTIMISATION FISCALE Compilation www.fadelexpert.ici.ma | FADEL IDBRAIM
  2. 2. Chapitre préliminaire JUSTIFICATIONS ECONOMIQUES DES PRELEVEMENTS OBLIGATOIRES Avant de traiter le coût fiscal au Maroc, et comment la firme marocaine procède pour la gestion et l’optimisation fiscale. Il est opportun de traiter le rôle économique de l’Etat et la justification de l’impôt sur les bénéfices des firmes. Le rôle économique de l’Etat Le rôle de l’Etat est tantôt jugé nécessaire et indispensable au développement économique, tantôt jugé nuisible et générateur de plus de problèmes qu’il n’en solutionne. L’intervention publique trouve son premier fondement dans la nécessaire production de biens tels les travaux publics dont les coûts sont si élevées qu’ils ne peuvent être couverts par les profits générés. La deuxième justification de l’intervention publique dans le domaine économique s’explique par l’existence de biens tels que l’éducation qui ne trouveront pas d’acquéreurs aux prix requis étant donné que les individus ne peuvent prévoir les effets positifs qu’ils en retireront à terme.
  3. 3. Les fondements de l’économie du bien-être Le marché de concurrence pure et parfaite est le meilleur système puisqu’il conduit à une allocation optimale des ressources. Le critère retenu pour apprécier l’efficacité de l’allocation est celui de Pareto. Toutefois dans certaines situations il est tenu en échec et dans ce cas, l’Etat doit intervenir pour corriger les imperfections du marché. Dans des économies où existent le monopole, la pollution, le chômage et l’inflation, une politique de laissez-faire pur entraînerait de graves inefficiences et situerait l’économie à l’intérieur de la frontière des possibilités de production. L’école des choix publics Manière dont l’Etat prend de décisions en matière d’imposition, de dépenses de réglementation… Selon eux, l’intervention de l’Etat engendre des maux publics symétriques aux maux privés qu’elle était censée de réduire. Par conséquent, des externalités négatives, le monopole public remplace le monopole privé, et les maux collectifs remplacent les biens publics.
  4. 4. Théorie des droits de propriété La recherche de l’efficacité au sens de Pareto conduit à plaider en faveur de la privatisation. Le théorème de COASE (coûts sociaux) Il faut redynamiser le secteur privé et donc l’investissement en prélevant moins d’impôts ou en accordant des incitations fiscales. Les justifications de l’impôt sur les bénéfices des sociétés La justification de l’impôt trouve sa justification du fait que le produit des impôts a pour contrepartie l’allocation de services collectifs qu’utilisent les entreprises, l’Etat fournit à la firme le contexte institutionnel et les infrastructures indispensables à son fonctionnement, il finance pour une part la formation des employés de l’entreprise, il est donc tout à fait légitime qu’une part des bénéfices lui revient. Si la légitimité des prélèvements obligatoires de l’Etat sur les sociétés est reconnue, le problème de la neutralité de l’impôt reste posé. Principe de la neutralité de l’impôt L’impôt neutre, c’est un impôt qui ne donne pas de possibilité d’arbitrage (impôt forfaitaire), c’est à dire, qu’elle que soit la formule choisie, l’impôt dû sera identique.
  5. 5. L’augmentation de l’impôt (TxTy) diminue le revenu du particulier, en faisant augmenter son effort de compensation. C’est ce qu’on appelle effet de revenu. L’augmentation du taux marginal diminue le revenu supplémentaire, en faisant aussi réduire l’effort de compensation. C’est ce qu’on appelle effet de substitution. Ce qui provoque une inefficacité économique. Donc, l’impôt neutre serait celui qui permet de lever des recettes fiscales sans engendrer d’effet de substitution.
  6. 6. Chapitre I LE CONCEPT DU TAUX D’IMPOSITION MARGINAL EFFECTIF (TIME) Le taux d’imposition peut être calculé soit pour le revenu moyen, soit pour le revenu d’un investissement marginal. Il peut donc revêtir, soit l’aspect d’un taux moyen ou celui d’un taux marginal. Ces formulations différentes ont pourtant le même objectif : évaluer l’impact des mesures fiscales sur l’investissement. Le taux effectif moyen ne doit pas être confondu avec le ratio de pression fiscale. Ce dernier est égal à l’ensemble des recettes fiscales rapportées au Produit Intérieur Brut (PIB). Cet indicateur bien que très contesté a été utilisé pour mesurer la charge fiscale qui pèse sur l’économie d’un pays. Ce ratio doit être utilisé avec prudence surtout pour des comparaisons internationales. Les limites du taux effectif moyen sont nombreuses lorsqu’il s’agit de mesurer l’impact des impôts sur l’investissement et le recours à un taux marginal est plus pertinent.
  7. 7. Le taux d’imposition effectif moyen (TIEM) Deux catégories de taux effectifs moyens sont inventoriées. La première, c’est qu’il est égal au rapport des impôts relatifs au revenu du capital, sur le bénéfice de la firme. La seconde, c’est qu’il correspond au rapport entre le total des impôts (impôts sur les bénéfices des firmes, taxe foncière et les impôts frappant l’épargne au niveau individuel) sur le revenu du capital. Le taux effectif moyen est utilisé dans une équation d’investissement dans le but de démontrer l’importance des distorsions fiscales en période d’inflation. L’inflation combinée aux règles fiscales décourage les investissements, ce qui laisse dire que la suppression de l’impôt sur les sociétés est souhaitable. En ce qui concerne le revenu du capital, celui-ci est défini dans un sens large et tient compte du profit de la firme avant impôt mais ajusté et des intérêts payés. Le profit est ajusté dans la mesure où il est tenu compte de la dépréciation des actifs et des stocks. Le numérateur du ratio tient compte de toutes les taxes qui concernent le revenu du capital à savoir, l’impôt sur le revenu des firmes, la taxe foncière, les taxes sur les dividendes, sur les intérêts et sur les gains en capital. Le taux d’imposition moyen donne une indication moyenne du poids fiscal qui pèse sur les bénéfices des firmes, mais en tant que mesure de la charge fiscale sur l’investissement cette information n’est pas significative pour plusieurs raisons. Le taux moyen tient compte non seulement des impôts sur un
  8. 8. investissement marginal mais également de ceux relatifs aux investissements antérieurs. Il prend également en considération les gains et les pertes dûes à des événements conjoncturels. Par ailleurs, il néglige de tenir compte des reports d’impôts. Le calcul d’un taux d’imposition marginal effectif lui est préférable puisque seules les décisions à la marge des investisseurs sont considérées et il ne renferme pas les inconvénients énumérés du taux moyen. Le taux d’imposition marginal effectif (TIME) Le time est défini comme étant un ratio où le numérateur représente le « coin fiscal » et le dénominateur le taux de rendement de la firme avant impôt. Le « coin fiscal » est la différence entre le taux de rendement des épargnants net d’impôt. Il permet de mesurer les distorsions fiscales conséquentes à l’impôt sur les sociétés et sur les personnes physiques. La détermination du taux de rendement des épargnants ne présente pas de grandes difficultés, en revanche celle du taux de rendement de la firme avant impôt est beaucoup plus délicate. Toutes les études se conforment à la théorie néoclassique de la firme selon laquelle cette dernière investit jusqu’à ce que le rendement marginal égale le coût marginal. Ce dernier est défini comme étant le coût d’usage du capital de la firme, pour la formulation duquel les différents travaux divergent. S’agissant du taux de rendement revenant aux épargnants les auteurs se référent au marché mais émettent des hypothèses d’arbitrage différentes.
  9. 9. La notion du « Coin fiscal » (Tax Wedge) Le « coin fiscal » est égal à la différence entre le rendement avant impôt d’un investissement marginal (noté rg) et le rendement net des épargnants qui ont financé cet investissement (noté rn). Le résultat obtenu permet de mesurer l’impact de la taxation sur l’épargne et l’investissement. La firme a la possibilité de se financer soit par émission d’actions nouvelles, soit par autofinancement ou enfin par l’endettement. L’épargnant a toujours la possibilité de placer son argent au taux d’intérêt du marché plutôt que de l’investir dans les actions d’une entreprise. Dans un monde sans impôts et sans imperfections au niveau du marché des capitaux, l’arbitrage conduira à un taux de rendement sur un investissement marginal (rg) qui sera égal au taux d’intérêt réel sur les obligations sans risque (r). Ce taux est le rendement offert aux épargnants. On aura donc, rg = r= rn. Cette égalité n’est jamais vérifiée, car les systèmes fiscaux engendrent des distorsions ou « coins fiscaux », mesurés par la différence : Ct = r g – r n Ce coin fiscal total (ct) contient deux distorsions. La première se mesure par la différence entre rg et r et correspond au coin fiscal conséquent à l’impôt sur les sociétés, cs = rg – r ; elle démontre comment l’investissement est affecté par l’impôt sur les sociétés. La deuxième, cp = r – rn, correspond à la différence entre r et rn et indique comment la taxation du niveau personnel distord
  10. 10. l’incitation à épargner. Les « coins » induits par la fiscalité sont de taille différente et la charge fiscale sur les différents actifs n’est pas la même. La taille du coin fiscal va dépendre du système de l’impôt sur les sociétés, de l’inflation, de l’évaluation fiscale des stocks, de la méthode d’amortissement, de l’impôt sur les dividendes, c’est à dire, de tous les éléments contenus dans la politique fiscale. L’écart entre rg et rn peut être interprété comme étant le montant des taxes collectées par le biais de l’impôt sur le revenu des personnes morales et des personnes physiques concernant un investissement marginal. En le décortiquant, le « coin fiscal » dû à l’impôt sur les bénéfices des sociétés est égal à rg – re et celui dû à l’impôt sur le revenu des personnes physiques est re – rn. Le calcul de rn ne pose pas de grandes difficultés, en revanche, le calcul de rg est plus délicat. La théorie de la firme nous enseigne que cette dernière investit jusqu’au point où son rendement marginal égalise son coût marginal. Dans notre cas, le rendement marginal rg, est le taux qui égalise la Valeur Nette Actualisée (VAN) des flux générés par un investissement et le coût de cet investissement, net des dépréciations. Le coût brut d’un projet d’investissement (ou coût du capital) est composé de deux éléments : le coût du financement et le taux de dépréciation économique du stock de capital. Ce coût brut dénommé coût d’usage du capital (cu) a fait l’objet de diverses formulations dans la littérature. Exprimé en fonction de cu, rg s’écrit :
  11. 11. Rg = cu - δ Où δ représente la dépréciation économique du stock de capital. Pour mesurer l’incidence de la fiscalité sur les incitations à investir, le coût d’usage réel du capital a reçu plusieurs développements. Le coût d’usage du capital Il est calculé en procédant à une dérivation à partir de la fonction de production à un seul facteur, le facteur capital (K). La fonction de production est notée : Y = F(K) Le volume d’investissement dépendra de ce coût d’usage du capital. Le coût d’usage réel du capital a reçu de nombreux développements. Les sophistications apportées concernent la prise en compte de la fiscalité et des différents modes de financement. Le rendement net des épargnants Pour la détermination du taux effectif d’imposition, le rendement net des épargnants ne pose en principe pas de problèmes. Si la firme emprunte dans une proportion β au taux d’intérêt i, et émet des actions dont le rendement exigé est ρ et si par ailleurs les épargnants paient une taxe sur les intérêts de m, alors leur rendement net compte tenu de l’inflation π, serait de :
  12. 12. Rn = β i (1-m) + (1- β) ρ- π En réalité le calcul de rn peut être beaucoup plus compliqué dans la mesure où il existe différents taux de taxation pour les épargnants et que le calcul de ρ (rendement exigé par les actionnaires) n’est pas toujours aisé. En prenant en compte ces différents éléments, le taux d’imposition marginal effectif (TIME) est égal au rapport : (rg - rn)/ rg. Il exprime le coin fiscal proportionnellement au taux de rendement avant impôt. Le calcul du TIME pour différents secteurs et différents pays permet d’une part, d’évaluer la taille des coins fiscaux et l’efficacité des incitations fiscales à l’investissement à l’intérieur d’un même pays et d’autre part, d’effectuer des comparaisons internationales. Ceci en considérant inchangés durant la période étudiée, le taux d’inflation, les mesures fiscales et la structure de financement. Il convient de dire que les mesures fiscales prises par les décideurs génèrent des distorsions et n’atteignent pas toujours les objectifs visés. Comment évaluer ces distorsions et comment apprécier si oui ou non la politique fiscale a atteint ses objectifs ? C’est à ces interrogations que tente de répondre le taux d’imposition marginal effectif. C’est un instrument de mesure dont la pertinence a fait l’unanimité des chercheurs. Toutefois, si son utilisation est largement adoptée, son calcul fait l’objet de divergences entre les auteurs. Deux grandes catégories existent pour la détermination des taux effectifs : celles qui se
  13. 13. référent aux taux moyens et celles qui ont recours à des taux marginaux. Bien que des taux effectifs moyens aient été calculés par plusieurs auteurs et pour plusieurs pays pour évaluer le poids de la fiscalité, le recours aux taux marginaux est plus pertinent lorsqu’il s’agit de mesurer l’effet de la fiscalité sur l’investissement. L’imposition des revenus des firmes en faisant augmenter le coût d’usage du capital, élève le rendement global (rg) entraînant ainsi une contraction de l’investissement. La fiscalisation de l’épargne réduit le renferment net (rn) des épargnants et conduit à la diminution de l’offre de capitaux. Cette distorsion générée par la fiscalité peut être mesurée par la différence entre le rendement global des firmes et le rendement net des épargnants. La différence (rg – rn) communément appelé coin fiscal, permet de calculer le taux de d’imposition marginal effectif (TIME). Le TIME évalue le fardeau fiscal d’une firme qui investit à la marge. Il a été calculé pour plusieurs pays permettant ainsi des comparaisons internationales des systèmes fiscaux. Les taux d’imposition effectifs ont également été utilisés pour mesurer l’impact de la fiscalité sur l’investissement. Il existe plusieurs théories qui tentent de mettre en avant les déterminants de l’investissement. Dans les analyses micro-économiques habituelles, il est admis que le volume des investissements dépend du coût d’usage du capital et dans une fonction de production à plusieurs variables, des coûts des autres facteurs. Si on peut
  14. 14. démontrer que la fiscalité altère le coût d’usage du capital à travers plusieurs canaux, se pose la question de savoir si l’impôt sur les bénéfices génère un effet de substitution et change ainsi les décisions d’affectation de la firme.
  15. 15. CHAPITRE 2 FISCALITE DES ENTREPRISES ET DECISION D’INVESTISSEMENT La faiblesse des investissements est considérée comme l’un des aspects les plus préoccupants de la situation économique d’un pays. Le poids des charges fiscales est souvent incriminé dans ces cas là. La fiscalité intervient à différents niveaux dans les comptes des entreprises et de ce fait, l’évaluation de son impact sur l’investissement n’est pas chose aisée. Fiscalité directe et décision d’investissement Le recours à l’endettement réduit l’influence de la fiscalité du fait de la déductibilité des intérêts versés, de l’assiette imposable. De même que l’existence de crédits d’impôts et de bonifications d’intérêts se traduisant également par une réduction du coût d’usage du capital. L’inflation introduit des distorsions par l’intermédiaire du système fiscal. Elle tend à réduire le bénéfice imposable du fait que les intérêts déductibles sont monétaires. Par cet effet l’inflation incite à l’endettement. Par ailleurs, le taux d’amortissement fiscal est nominal (s’applique à des taux historiques), alors que la dépréciation économique se fait à un taux réel. Ce qui fait augmenter le coût d’usage. Toutefois si l’amortissement fiscal est fortement dégressif, il peut
  16. 16. compenser l’effet de l’inflation. Ainsi si l’on considère exclusivement la décision d’investir de la firme, celle-ci est affectée par la fiscalité par l’intermédiaire de son niveau d’endettement, de la méthode d’amortissement choisie et du taux d’inflation. Impôt sur les profits et choix de la firme L’interrogation soulevée ici est de savoir si l’impôt sur les profits des firmes conduit ces derniers à changer leur affectation des facteurs. Si l’impôt sur les bénéfices laisse le choix de la firme inchangé, alors ce dernier est qualifié de neutre. Si l’impôt sur les profits touche d’une manière égale tous les facteurs, il n’y a aucune raison pour que la firme change l’emploi des capitaux. L’impôt vient réduire le rendement du projet d’investissement mais laisse inchangée la décision de l’entrepreneur quant à l’affectation des facteurs. Cela sous-entend implicitement, en ne considérant que les choix réels de l’entreprise à l’exclusion de tout choix financier, que le rendement de tous les actifs alternatifs est affecté de la même manière. Les distorsions générales par les systèmes fiscaux ne viennent donc pas de la taxation du profit mais des règles fiscales différenciés qui s’appliquent aux différents types de mode de financement auxquels la firme a recours. L’augmentation des coûts du capital due à l’augmentation de l’impôt sur
  17. 17. les profits ne distord pas la décision d’investir. La distorsion se fait par le biais du coût des ressources de la firme sur lesquelles la fiscalité a un impact variant selon les modes de financement choisis. En présence de plusieurs sources de financement le coût d’usage approprié est un coût moyen pondéré. L’investissement peut être financé par émission d’obligations, émission d’actions nouvelles ou par autofinancement. En l’absence d’impôt et dans un marché financier parfait, le coût du capital est égal au coût du capital d’intérêt du marché. La présence d’impôt et de sources de financement distincts fait du coût du capital une variable de décision de l’investisseur. Dans ce cas l’impôt n’est pas neutre. L’investisseur modifiera son comportement en tenant compte de l’impact de la fiscalité sur les différentes sources de financement. Le coût du capital est affecté mais la production, l’investissement, l’emploi et la consommation sont insensibles à une augmentation de l’impôt sur les firmes. Cette neutralité n’est plus valable à long terme. Dans le court terme, tous les impôts sont défavorables au système productif (investissement, production et valeur des actions sont affectés négativement). En raison d’un arbitrage travail/loisir ; les impôts sont défavorables à l’emploi. Les impôts reposants sur les profits des sociétés n’ont pas une incidence sur les entreprises plus lourde que les autres impôts. A long terme les firmes parviennent à faire partager le
  18. 18. poids des impôts et de la baisse du stock de capital par les consommateurs et les salariés. Coût d’usage du capital et compétitivité de la firme Le taux d’imposition des bénéfices des sociétés en renchérissant le loyer du capital élève le coût de production. Il s’ensuit que l’accroissement du coût d’usage a un effet négatif sur la compétitivité des firmes. Une étude effectuée pour le secteur productif français a montré que la baisse de l’impôt sur les bénéfices des sociétés améliore la compétitivité des entreprises industrielles. Cette baisse permet une réduction du coût d’usage du capital. Le coût du financement utilisé est une moyenne pondérée du rendement requis par les actionnaires et du coût de l’endettement bancaire. Ainsi, le coût d’usage du capital peut baisser pour deux raisons. La diminution peut être due soit à la baisse des taux d’intérêts, soit à celle du taux de l’impôt sur les bénéfices des sociétés. La réduction du coût d’usage stimule la production. L’importance de cet effet dépend de facteurs tels que, la part du capital dans le coût total, la valeur des rendements d’échelle, l’élasticité de substitution technique et l’élasticité prix de la demande.
  19. 19. Les auteurs ont abouti aux résultats suivants : La baisse du taux de l’impôt sur les sociétés profite aux firmes les plus capitalistiques ; Elle permet d’alléger la charge financière des firmes ayant le plus recours à leur actionnaires, puisque la baisse du taux de l’impôt sur les sociétés (I.S) laisse inchangée l’endettement bancaire, on dira dans ce cas que la baisse du taux de l’IS est une incitation à l’augmentation des fonds propres. Par ailleurs, une baisse du coût d’usage entraîne une baisse de l’emploi, mais l’effet de substitution dépend de la part du facteur capital dans le coût total ; l’effet de substitution sera d’autant plus marqué que cette part est élevée ; La baisse du coût d’usage entraîne une baisse des coûts unitaires et donc une augmentation de l’offre, cet effet est fonction croissante de la part du capital.
  20. 20. CHAPITRE 1 L’EVOLUTION DU SYSTEME FISCAL MAROCAIN Depuis l’indépendance, le système fiscal marocain a fait l’objet de nombreux remaniements : substitution d’impôts par d’autres, élargissement de l’assiette…. Ces différentes retouches introduites dans le système fiscal au gré da la conjoncture du moment, ont fini par donner un paysage fiscal marocain incohérent, inefficace et générant de grandes distorsions. Ainsi, la matière imposable était fragmentée et plusieurs impôts cédulaires coexistaient. A côté de cette constellation d’impôts et de taxes un ensemble d’exonérations, et d’encouragements fiscaux est accordé au secteur privé dont l’essentiel fut rassemblé sous forme de codes des investissements. Le système fiscal ainsi construit, dont une administration mal organisée avait la charge, est vite arrivé à ses limites. Les recettes fiscales demeuraient
  21. 21. insuffisantes pour faire face aux besoins de l’Etat, les impôts indirects continuaient à être prédominants, la cédularité créait beaucoup d’injustice et les multiples exonérations ouvraient la porte grande ouverte à la fraude et l’évasion fiscale. C’est ainsi qu’avec l’aide des experts du FMI une réforme fut conçue. Les grandes lignes en furent tracées par la loi cadre de 1984. Ses objectifs étaient de moderniser le système fiscal marocain, d’en faire un système juste, incitatif et capable d’une meilleure redistribution des ressources. Les grands axes de cette réforme furent de remplacer les cédules par des impôts globaux, ce qui permettait de toucher un plus grand nombre de personnes, d’élargir l’assiette des impôts et de réduire les inégalités. Les impôts synthétiques mis en place sont la taxe sur la valeur ajoutée (1986), l’impôt sur les sociétés (I.S en 1987) et l’impôt général sur le revenu (IGR en 1990). L’institution de ces impôts n’a pas éliminé totalement la cédularité puisque la patente, la taxe urbaine n’ont pas disparues et la taxe sur les revenus des placements a été créée en 1992. Les codes d’encouragements aux investissements ont survécu et n’ont été abrogés qu’en 1996. Malgré ces performances macro-économiques, l’économie marocaine reste fragile et vulnérable aux chocs exogènes.
  22. 22. Les encouragements fiscaux Les codes des investissements industriels Ce code divise le territoire marocain en 4 zones géographiques auxquelles la loi attribue des avantages différenciés selon la taille de l’entreprise, la zone d’activité et la nature de l’impôt. Ce code prévoit plusieurs avantages fiscaux. Ceux que nous avons pris en considération sont : a) L’exonération portant sur le droit d’importation : bénéficient de l’exonération du droit d’importation sur les matériels, outillages et équipements importés, les firmes industrielles qui réalisent des projets de création ou d’extension dans les zones III ou IV, celles qui effectuent des projets de création ou d’extension dans la zone II, III et IV. Il y a lieu de préciser que la loi de finances 1995 a exonéré d’une manière généralisée du prélèvement fiscal à l’importation les matériels, outillage et biens d’équipement figurant dans les programmes d’investissement. b) L’exonération relative à l’impôt sur les bénéfices : les entreprises installées en zone IV bénéficient d’une exonération totale pendant les 5 premières années et d’une réduction d’impôt de 50 % pour les 5 autres années suivantes .Pour cette deuxième tranche de 5 ans les firmes peuvent opter pour la méthode de l’amortissement accéléré.
  23. 23. Code d’encouragement des entreprises exportatrices Les entreprises industrielles, artisanales et commerciales qui réalisent un chiffre d’affaire à l’exportation de plus de 2 millions de dirhams bénéficient des avantages suivants : exonération de l’IS pendant 5 ans et une réduction de 50% de cet impôt au delà des 5 ans. Ces avantages sont cumulables avec ceux prévus par le code des investissements industriels. Les sanctions en matière de fraude fiscale La notion de fraude fiscale Ce n’est qu’en 1996 que la fraude fiscale est considérée en Droit marocain comme un délit pénal, après une vaine tentative faite en 1982. Pour ne pas entrer dans la polémique du vocabulaire utilisé pour désigner le phénomène de la fraude, nous en retiendrons la définition stricto sensu, celle qui perçoit la fraude fiscale comme étant une violation directe et ouverte de la loi fiscale. D’ailleurs au Maroc, seule cette forme de fraude est visée par les textes. Les causes de la fraude fiscale sont nombreuses et ses manifestations multiples. Les causes généralement invoquées peuvent être politiques, civiques, économiques, ou liées au système fiscal lui-même. Politiquement, la fraude peut paraître comme une sanction du consentement à l’impôt. Le manque de civisme
  24. 24. fiscal ou la réduction de ce civisme sont aussi avancés comme explication à la fraude. La fraude peut être également favorisée par une conjoncture économique défavorable. En période de crise, le contribuable ne peut répercuter l’impôt et a tendance à éluder l’impôt. Ces multiples causes avancées pour expliquer la fraude ne sont que des éléments qui la favorisent, les véritables facteurs sont à rechercher à l’intérieur du système fiscal lui-même : il s’agit des techniques d’imposition et du poids de la fiscalité encore appelé pression fiscale. Les techniques actuelles d’évaluation de l’assiette et de liquidation créent des conditions favorables à la fraude. La matière imposable est évaluée par le contribuable qui est tenu d’en faire la déclaration aux services d’assiette. Cette déclaration bénéficie d’une présomption d’exactitude et ne peut être remise en cause que suivant la procédure contradictoire. La qualité des contrôles revêt alors une importance primordiale. Si un contrôle strict fait défaut, la fraude ne peut qu’atteindre des dimensions considérables. Au Maroc, le problème du contrôle se pose d’une manière gravissime. L’introduction d’impôts modernes exige des moyens administratifs importants. Or c’est là justement l’une des lacunes du système fiscal marocain. Le Maroc dispose actuellement de plus de 400 vérificateurs. Rapporté au nombre de sociétés personnes morales identifiées soumises à l’I.S, qui est de plus de 120000, cela donne une moyenne de 300 sociétés par agent. Chaque agent ne peut traiter plus de 8 sociétés par an. Ainsi une firme qui fraude ne sera découverte qu’une fois tous les 37 ans. A cela il
  25. 25. faut ajouter le fait que le délai de prescription est de 4 ans et que les documents comptables peuvent être détruits après 10 ans. Cela signifie que si la firme n’est pas prise entre les mailles du fisc pendant ce délai, elle ne le sera jamais. Si l’on tient compte du phénomène de la corruption qui ronge l’administration marocaine, nous pouvons affirmer sans nous tromper que la fraude est quasi généralisée. Autre cause de la fraude, inhérente au système fiscal est l’accroissement de la pression fiscale. Les taux de prélèvement ont tellement augmenté ces dernières années que le problème de sa limite se pose et que l’on avance l’existence d’un droit de résistance à l’oppression fiscale. La mise en œuvre de la résistance à l’oppression fiscale prend parfois des formes autrement plus virulentes que la fraude (manifestations, grèves…). Des justifications aussi bien morales que juridiques ont été apportées à la fraude fiscale. Certains auteurs ne reconnaissent aucune obligation morale au paiement de l’impôt. Ceci est particulièrement vrai dans les pays musulmans où à l’exception de la Zakat, l’impôt est perçu comme un abus. Selon certains auteurs, l'incohérence des dépenses publiques et l'injustice de leurs prélèvements sont des raisons suffisantes qui légitiment l'éludation de l'impôt. Si la gestion des ressources n'est pas saine et manque de transparence, le rôle redistributif joué par l'Etat et remis en cause.
  26. 26. La fiscalité n'est pas ordonnée vers une fin légitime mais organisée au profit des groupes de pressions de plus actifs... Les fonds récupérés par une répression de la fraude vont alimenter une redistribution au profit des plus favorisés ceux qui ont le plus de moyens de frauder... Sous cet angle, on voit bien que la condamnation de la fraude fiscale devient un alibi. On cherche à masquer le problème majeur, celui de l'incohérence des dépenses publiques et de l'injustice de leur redistribution. Les dernières justifications invoquées à la résistance fiscale, sont le traitement inégal des contribuables et quelques caractères inhérents au droit fiscal. Lorsqu'une catégorie de contribuables supporte un poids fiscal plus élevé qu'une autre, on ne peut en exiger beaucoup de civisme. Le droit fiscal contemporain ne possède pas les caractères fondamentaux du droit, à savoir la stabilité, la clarté et la certitude. Il est au contraire instable, complexe et incertain. Les lois fiscales changent annuellement avec les Lois de Finance. Le phénomène de la fraude est intimement lié aux systèmes fiscaux et son importance est telle que, partout elle est préoccupante. À l'heure où les gouvernements doivent réduire les déficits budgétaires sans augmenter les niveaux de prélèvements, tout en maintenant la croissance, la lutte contre la fraude devient un défi. On tente de la cerner, de la comprendre pour y apporter des solutions.
  27. 27. Ampleur de la fraude fiscale La fraude fiscale n'épargne aucun pays, toutefois si dans les pays développés elle est préoccupante, dans les pays en développement elle atteint des proportions alarmantes. Dans les pays en développement, 80 à 90 % des recettes fiscales ne sont jamais récupérées par les trésors publics. Au Maroc, la fraude fiscale a été estimée à 50 % du total des entrées fiscales de l'Etat. Selon la même source, dans les professions libérales la dissimulation est particulièrement importante :quot; les deux tiers des médecins... en arriveraient à déclarer un chiffre d'affaires ne correspondant qu'à trois consultations par jourquot;. Un autre phénomène a été observé : il existe une relation inversement proportionnelle entre la fraude et le montant du revenu, du bénéfice ou du chiffre d'affaires. En d'autres termes cela signifie que la fraude est plus répandue chez les petits contribuables que chez les plus grands. Plusieurs facteurs expliquent cette situation parmi lesquels le caractère familial des petites firmes, les difficultés financières auxquelles elles sont souvent confrontées. Les techniques de la fraude varient et peuvent aller de la quot;fraude artisanalequot;, à la quot;fraude industriellequot;. La fraude est qualifiée d'artisanale lorsque le fraudeur opère individuellement. Les techniques utilisées peuvent être des manipulations des écritures comptables, des omissions de recettes ou un
  28. 28. gonflement injustifié de charges etc. La fraude industrielle se caractérise par l'établissement d'un réseau. Ce système repose sur l'existence des quot;taxisquot;. Les méthodes d'évaluation de la fraude De par la nature du phénomène, l'évaluation de la fraude fiscale est une opération difficile. Dans les pays développés plusieurs méthodes sont utilisées pour cerner l'importance de la fraude : à partir des redressements opérés chaque année par le fisc, par comparaison entre les revenus de la comptabilité nationale et des revenus déclarés au fisc, par l'utilisation de la méthode de l'échantillon représentatif des contribuables et par l'élaboration de modèles d'équilibre général calculables. La première méthode ne permet pas de détecter l'ensemble des sommes qui sont soustraites à l'état. La seconde présente l'avantage de mieux estimer le montant global du manque à gagner par l'Etat, mais sans évaluer la part qui revient à la fraude. La troisième méthode permet de faire des extrapolations et d’estimer ainsi les sommes que les contribuables auraient dues verser à l’Etat, si le contrôle fiscal était généralisé. Finalement, l'utilisation de la méthodologie des modèles d'équilibre général calculables permet d'évaluer les pertes de recettes fiscales dues à la fraude, à l'évasion fiscale, aux exonérations et à la faiblesse du taux de recouvrement. Dans les pays en développement où les gouvernements sont confrontés à des déficits budgétaires pénalisant la croissance, le problème de la fraude et de
  29. 29. l'évasion fiscale prend une ampleur considérable. Certaines idées sont répandues au sujet de la fraude à leur intention : que les grandes entreprises fraudent moins que les petites, qu'au sein des professions libérales, la fraude est une pratique courante. Tous les différents procédés de fraude fiscale ne sont pas sanctionnés. Au Maroc les cas de fraude sanctionnée sont limitativement énumérés. Les moyens de lutte contre la fraude fiscale Il n’existe pas au Maroc de texte donnant une définition explicite de la notion de fraude fiscale. Les lois fiscales, notamment celles de l'IS, l'IGR, et de la TVA prévoient un ensemble de mesures destinées à faciliter le contrôle fiscal et à éviter que l'impôt ne soit éludé. Par ailleurs, un certain nombre de sanctions sont applicables dans des cas limitatifs. Certaines sont purement fiscales alors que d’autres sont pénales. Les moyens préventifs Si le montant de l’impôt à payer est fondé sur les déclarations du contribuable, il n’en demeure pas moins que l’administration des impôts se réserve un droit de contrôle de ces déclarations et impose un certain nombre d’obligations aux contribuables. L’administration bénéficie également du droit de communication, du droit d’investigation du droit de visite.
  30. 30. 1. Les obligations comptables des contribuables Le résultat fiscal de chaque exercice est déterminé à partir du résultat obtenu par la tenue d’une comptabilité conformément à la loi comptable n° 9-88 et aux prescriptions du code du commerce. Les recettes de la firme doivent être individualisées et justifiées par des factures numérotées et comportant les numéros d’articles d’imposition à l’impôt des patentes et éventuellement à l’IS. La firme est également obligée de faire des inventaires en fin d’exercice de toutes les matières et produits possédés. L’article 32 de la loi de l’IS prévoit aussi que, « tout achat de bien ou service effectué par une société auprès d’un fournisseur patentable doit être justifié par une facture régulière ou toute autre pièce probante établie au non de l’intéressé ». Les documents comptables et les pièces justificatives doivent être conservés pendant 10 ans. Ces dispositions ont été renforcées par LF pour l’année 1996/97. Celle-ci comporte des détails relatifs à la facture. Ces documents doivent être prénumérotés et tirés d’une série continue. Elles doivent comporter normalement, le numéro d’identification du vendeur assujetti à la TVA, l’article d’imposition à l’impôt des patentes et selon le cas, son article d’imposition à l’IS
  31. 31. ou l’IGR. La qualité et le prix unitaire des articles ou services vendus doivent être précisés. Ce nouveau dispositif a pour objet de permettre à l’administration d’effectuer un contrôle plus rigoureux et de faire des recoupements. Toutefois son effet est limité par le fait que secteur agricole est actuellement exonéré et n’est pas obligé de produire des factures de vente. 2. Le droit de communication Le contribuable est tenu de communiquer à l’administration du fisc, tous les éléments d’information et les documents permettant de déterminer l’assiette et les montants des sommes dues. Ce droit de communication peut également s’appliquer aux tiers qui sont en relation avec le contribuable. 3. Le droit de vérification Ce droit consiste en un contrôle approfondi de la comptabilité à la suite duquel des irrégularités peuvent être relevées. Les documents comptables sont présentés aux agents du fisc dans les locaux de la société. A l’issue de ce contrôle des redressements de la base d’imposition peuvent avoir lieu dans le cadre de la procédure de rectification.
  32. 32. 4. Le droit de visite et d’investigation L’administration peut aussi procéder à des investigations pour collecter les informations nécessaires pour l’établissement d’un impôt. Le droit de visite au domicile fiscal du contribuable qui n’était prévu que par le code des douanes est élargi depuis 1996 à la direction des impôts 5. Pouvoir d’appréciation de l’administration L’article 35 de la loi de l’IS énumère de façon limitative les irrégularités qui entraînent un rejet de la comptabilité mais ne précise pas en quoi consiste la gravité particulièrement concernant « les erreurs, omissions, ou inexactitudes graves et répétées, constatées dans la comptabilisation des opérations ». Non seulement il faut que l’inexactitude soit grave mais également répétée. Ce type d’imprécision, fréquent dans les textes de loi, ouvre une brèche à la fraude. 6. La taxation d’office Les sociétés sont tenues de faire une déclaration de leur résultat fiscal ou de leur chiffre d’affaires dans les trois mois qui suivent la date de clôture de chaque exercice comptable d’après un imprimé modèle fourni par l’administration. En cas de manquement à cette obligation, l’administration des impôts adresse à la société une lettre recommandée avec accusé de réception où
  33. 33. elle l’invite à faire sa déclaration dans un délai de 30 jours à partir de la date de réception de la dite lettre. Si la société n’effectue pas sa déclaration dans ce délai, une deuxième lettre lui est envoyée où est mentionnée l’assiette sur laquelle la société sera taxée d’office et un deuxième délai de 30 jours lui est accordé pour qu’elle fasse sa déclaration. Si la firme ne réagit pas après ce deuxième avis, l’administration des impôts procède à la taxation d’office par voie de rôle. Les moyens répressifs Les lois fiscales soumettent les contribuables à un certain nombre d’obligations et en cas d’irrespect de ces dernières, des sanctions sont prévues à leur encontre. Des sanctions fiscales qui sont essentiellement de nature pécuniaire et d’autres pénales, qui prévoient des peines d’emprisonnement. Seules seront passées sous revue celles qui sont relatives à l’IS et à l’IGR. 1. Sanctions fiscales a) Sanctions pour infractions en matière de déclaration d’existence ou de transfert de siège social. Une amende de 1000 dh est prévue pour les firmes qui ne déposent pas la déclaration d’existence dans les délais prescrits. Ces délais sont de trois mois à compter de la date de constitution pour les sociétés marocaines. Pour les sociétés
  34. 34. étrangères ce délai court à partir de la date de leur installation. Les sociétés qui effectuent un transfert de leur siège social ou de leur principal établissement au Maroc sans en aviser l’administration fiscale, sont passibles d’une amende de 500 dh. Ces amendes émises par voie de rôle, paraissent bien insignifiantes. b) Sanctions pour défaut ou retard dans le dépôt des déclarations du résultat fiscal ou du chiffre d’affaires Une majoration de 15% des impôts correspondants au bénéfice ou au chiffre d’affaire de l’exercice est exigée au même titre que l’impôt, lorsque les déclarations n’ont pas été faites ou faites hors délais. Le montant de la majoration ne peut être inférieur à 500dh c) Sanctions pour défaut ou insuffisance du paiement de l’impôt Si la firme a effectué spontanément le versement mais en dehors des délais prescrits, elle est passible d’une amende de 10% et d’une majoration de 3% pour le premier mois de retard, et de 1% par mois ou fraction de mois supplémentaire écoulée entre la date d’exigibilité et celle du paiement. Si aucun impôt n’est payé avant qu’il y ait eu émission d’un rôle, l’amende de 10% ainsi que les intérêts de retard sont toujours exigibles mais ces deniers sont calculés de la date du paiement normalement due à la date de l’émission du rôle.
  35. 35. d) Sanctions pour infractions aux dispositions relatives au droit de contrôle Les firmes doivent être en mesure de présenter au fisc certains documents comptables et ne peuvent se soustraire au contrôle fiscal, si le fisc le juge nécessaire. Les sociétés en infraction par rapport à cette réglementation sont soumises à une amende de 2000 dh. e) Sanctions relatives aux moyens de règlement Antérieurement à la LF de 1996/97, les dépenses non réglés par chèques barrés non endossables, effets de commerce ou virement bancaires et dont le montant était supérieur à 10000 dh n’étaient déductibles qu’à concurrence de 75% du bénéfice imposable. La LF 96/97 a élargi les modes de règlement à tout autre moyen de paiement magnétique. Si le montant des dépenses est supérieur à 10000 DH et que le paiement n’a pas été effectué par les documents prévus, la firme ne peut en déduire que 50%, le reste devant être réintégré. Le vendeur ou le prestataire de services est passible d’une amende de 10% du montant de la transaction en cas d’infraction relative aux moyens de règlement. Cette obligation ne concerne pas les contribuables soumis au régime du forfait dans le cadre de l’IGR. Il s’agit d’un exemple d’évasion fiscale légalisée. Par ailleurs, le règlement d’une dette par compensation est autorisé du point de vue fiscal alors que la loi comptable l’interdit formellement.
  36. 36. Parallèlement à cet ensemble de mesures, plusieurs garanties sont accordées au contribuable. A titre d’exemple nous citerons celles qui accompagnent la procédure de vérification. En premier lieu, la société doit être informée par lettre recommandée au moins quinze jours avant la date fixée pour le contrôle. Au cas où l’inspecteur des impôts est amené à rectifier l’assiette imposable, « il notifie à la société par lettre recommandée avec accusé de réception, les motifs, la nature et le montant détaillé de redressements envisagés et l’invite à produire ses observations dans un délai de 30 jours suivant la date de réception de la lettre de notification ». Si la société répond dans le délai prescrit en rejetant tout ou partie des éléments retenus par l’inspecteur, ce dernier à 60 jours pour lui répondre et accepter ou refuser la position de la firme. En cas de refus, la société a un délai de 30 jours pour se pourvoir devant la commission locale de taxation. La décision de la commission locale de taxation peut être à son tour rejetée. Dans ce cas, c’est la commission nationale du recours fiscal (C.N.R.F) qui est saisie du dossier. De délai en délai, le dossier n’était clos qu’après quelques années, ce qui laissait largement le temps au vérificateur débordé d’en oublier le contenu. La LF 96/97 a réduit ces délais en obligeant la C.N.R.F à statuer sur un dossier au plus tard un an après la date d’introduction du recours. Si au délai de délai la dite commission n’a pas pris sa décision, aucune rectification ne peut
  37. 37. être apportée aux résultats déclarés par le redevable. Ces multiples protections prodiguées au contribuable, conjuguées au manque de moyens matériels et humains et à la faiblesse des sanctions réduisant la portée des mesures prises et sont une incitation franche à la fraude fiscale. A titre comparatif nous prenons comme exemple les sanctions fiscales prévues par les textes français. Ces sanctions comprennent d’abord un intérêt de retard 0,75% par mois de retard. Ce taux sanctionne les retards de paiement et les retards d’assiette. Par ailleurs s’y ajoutent des majorations dont le taux varie selon la nature des infractions et la gravité du comportement du contribuable. En cas de défaut de déclaration ou de déclaration tardive les majorations se font aux taux de 10%, 40%, 80%. En cas d’insuffisance de déclaration le taux est de 40% s’il y a bonne foi, de 80% s’il y a manœuvres frauduleuse et 150% pour opposition à contrôle. 2. Les mesures instituant la pénalisation de la fraude fiscale. La LF 1996/97 a renforcé les moyens de lutte contre la fraude fiscale en introduction sa pénalisation. Deux sortes d’infractions sont visées : lorsqu’une personne essaie de se soustraire à la qualité de contribuable ou au paiement de l’impôt et/ou lorsqu’elle tente d’obtenir des déductions ou des remboursements indus. Les faits constitutifs des infractions sont la délivrance ou production de
  38. 38. factures fictives, la production d’écritures comptables fausses ou fictives, les ventes sans factures de manière répétitive, la soustraction ou destruction de pièces comptables légalement exigibles, la dissimulation de tout ou partie de l’actif du redevable en vue d’organiser son insolvabilité. C’est à l’administration fiscale d’apporter la preuve de leur existence. Les sanctions prévues sont une amende de 5000 dh à 50000 dh et en cas de récidive une peine d’emprisonnement allant de 1 à 3 mois. Ces nouvelles dispositions sont applicables à partir du 1er juillet 1997. Ces mesures qui ont soulevé un tollé dans le milieu professionnel ont un caractère avant dissuasif et sont accompagnées d’un solide dispositif de protection du contribuable. Des amendes atteignent un niveau maximum de 50.000 dh ne paraissent pas très élevés et la peine d’emprisonnement ne s’applique que si le contribuable comment une infraction avant l’expiration des cinq ans qui suivent sa première condamnation à l’amende pécuniaire. Pour réduire le phénomène de la fraude, certaines solutions peuvent être envisagées telles que l’augmentation des moyens matériels et humains à la disposition du fisc, et l’amélioration de la situation des agents vérificateurs. Le manque de moyens dont souffre l’administration des impôts ne lui permet guère de remplir convenablement les missions qui lui sont assignées. Le mode de rémunération des agents tend à favoriser la corruption. « Aucune corrélation n’est établie entre les cadences de vérification, les montants des redressements
  39. 39. réalisés, la qualité du travail effectué d’une part et le système d’évaluation et de récompense des agents d’autre part ». Les remèdes à la fraude fiscale résident également dans une bonne gestion des deniers publics : comment peut- on condamner la fraude alors que les détournements de fond sont impunis ? Le civisme tant attendu du contribuable ne peut avoir lieu que si les gouvernements eux-mêmes l’adoptent. La lutte contre la fraude ne doit pas être perçue comme un simple moyen de gonfler les caisses de l’Etat sans que le citoyen contribuable ne soit convaincu de la nécessité (dans les administrations certains bureaux sont de vrais musées, sans parler des maisons de fonctions, des voitures somptueuses, des notes de téléphone etc.) L’Etat ne peut exiger du contribuable un comportement civique pendant que ses agents offrent un autre comportement. La réduction du rôle de l’Etat et par voie de conséquence ses dépenses est une solution préconisée. La diminution de la taille de l’Etat permettrait d’une part, de réduire les besoins de l’Etat et d’autre part, le phénomène de la corruption.
  40. 40. Chapitre 2 PRESENTATION DU MODELE METR L’objectif du modèle est d’évaluer la charge fiscale réelle qui pèse sur les firmes dans un pays donné. Cette charge est mesurée par le taux marginal effectif d’imposition. Paramètres d’investissement Le taux effectif est calculé à partir d’un projet fictif composé de quatre actifs : les terrains, les constructions, les matériels d’équipement et de transport, chacun à un certain pourcentage. Le modèle prévoit la possibilité de renouvellement de certains actifs, suite à la dépréciation économique des biens. Paramètres d’exploitation La détermination des cash-flows avant impôt se fait à partir du taux de rendement réel avant impôt, des charges salariales, des autres charges d’exploitation, des charges financières, des dépréciations économiques et de la durée de vie du projet. Par ailleurs, les ratios de rétention des bénéfices et de rachat d’actions doivent être spécifiés.
  41. 41. Paramètres financiers Le projet peut être financé soit entièrement par fonds propres soit par emprunt et fonds propres. Si la firme a recourt à l’emprunt, il faut spécifier le montant de l’emprunt, la durée et le taux d’intérêt. La durée de l’emprunt correspond en principe à la durée de vie du projet. Paramètres fiscaux Le modèle est très performant puisqu’il permet de cerner de près le système fiscal d’un pays. Les paramètres saisis permettent de calculer les cash flows de la firme nets d’impôt et le rendement net des investisseurs. Ceux retenus sont l’impôt sur les bénéfices, l’imposition des plus values sur cession, le traitement fiscal des dividendes et des pertes. D’autres taxes ont été prises en compte, telles que les taxes à l’importation, les taxes foncières, etc. S’agissant de l’impôt sur les bénéfices des sociétés, METR prévoit trois catégories, l’impôt sur les bénéfices proprement dit, une surtaxe, et une taxe minimale. Pour tenir compte de la spécificité du calcul de ces taxes au Maroc, nous avons modifié les formules du modèle en conséquence.
  42. 42. Les charges déductibles Il s’agit des charges que la firme peut légalement retrancher de ses revenus avant impôt pour calculer la base imposable. Les charges dont le modèle tient compte, sont les charges de personnel, les autres charges d’exploitation, les dotations aux amortissements, et les charges d’intérêt. Dans le cadre de l’application du modèle METR au Maroc, vu la spécificité de la comptabilité marocaine, nous ferons correspondre au poste « materials » les charges d’exploitation, la rubrique « investment income » sera assimilée à la production de l’exercice pour les entreprises industrielles et aux ventes de l’exercice pour les entreprises commerciales. Pour déterminer le bénéfice imposable, on ajoute à la production de l’exercice les autres produits imposables puis on retranche les charges déductibles. Seuls les produits qui subissent un traitement fiscal particulier ont été pris en compte. Il s’agit en l’occurrence des plus values sur cessions. Calcul des dotations aux amortissements Le modèle METR prévoit deux méthodes de calcul de l’amortissement : l’amortissement linéaire et amortissement dégressif. La
  43. 43. méthode linéaire consiste à choisir une durée de vie ou d’utilisation du bien amortissable et à répartir la dépréciation de ce bien de manière constante sur la période en question. Dans la méthode dégressive, les annuités d’amortissement sont calculées non plus sur une base constante (coût d’acquisition du bien), mais sur la valeur nette comptable. La méthode dégressive utilisée dans le modèle est particulière en ce sens que la durée de vie du bien amorti n’est pas limitée dans le temps. L’immobilisation est amortie tant qu’elle est en service. Toutefois, le modèle METR permet aussi d’utiliser la méthode dégressive avec une durée limitée. Cette méthode est appliquée aux Etats unies et aux Philippines de la façon suivante. Les firmes de ces pays peuvent au départ amortir les biens d’une manière dégressive à un taux égal au double du taux linéaire ; dès que l’annuité constante devient plus avantageuse que l’annuité dégressive, la firme opte pour le calcul linéaire. Le système dégressif au Maroc est légèrement similaire ; la différence existe au niveau des taux appliqués ; ces derniers sont calculés en multipliant les taux constants usuellement utilisés par les firmes marocaines, par des coefficients variant en fonction de la durée de vie du bien. Le modèle prévoit la possibilité d’encouragement à l’investissement en autorisant la firme à déduire une partie ou la totalité de la dépense d’investissement. De telles incitations sont utilisées au Canada et aux Etats-Unis mais sont ignorées au Maroc.
  44. 44. Traitement des pertes et des crédits d’impôts Les pertes et les crédits d’impôt différés peuvent subir deux types de traitements fiscaux qui sont tous deux simulables par le modèle METR. Dans la première méthode (« full loss offset »), on suppose que le projet est une partie intégrant d’une firme et que celle-ci peut utiliser les pertes éventuelles et les crédits d’impôts du projet pour réduire l’impôt global dû au titre de l’exercice en cours seront déduits du bénéfice de l’exercice suivant. Ces reports peuvent être effectués d’une année à l’autre pendant 5ans. Quant aux crédits d’impôt ; ils peuvent être reportés indéfiniment. Nous opterons dans le cadre de l’application du modèle au Maroc pour la deuxième méthode. Les pertes peuvent être reportées sur une période de quatre ans, quant aux crédits d’impôts, ils reçoivent un traitement fiscal différencié selon leur nature. Le déficit ou la fraction du déficit correspond à des amortissements régulièrement comptabilisés et compris dans les charges déductibles de l’exercice est reporté sur les bénéfices des exercices ultérieurs sans limitation de délai. Le résultat fiscal doit être déterminé sous déduction prioritaire de la part des déficits fiscaux (délai de report égal à 4 ans), et de la part des déficits fiscaux correspondant aux amortissements (délai de report illimité). Certains pays ne permettent pas le report de la totalité des pertes. Tel est le cas de la Jordanie ou seul 50% des pertes sont reportables. Par ailleurs certaines législations prévoient la possibilité pour les firmes exonérées
  45. 45. de bénéficier du report des pertes et des crédits d’impôts après la période d’exonération. Au Maroc, les reports de pertes se font à 100% et la firme perd le bénéfice de ce report si elle est exonérée de l’IS ou l’IGR. Traitement fiscal des gains en capital Le traitement fiscal des gains en capital est très variable selon les pays. Ils peuvent soit être taxés au même taux que les bénéfices de la société ou subir une fiscalité différente. Le modèle prévoit le cas où les plus values sont taxées à un taux inférieur à celui appliqué aux bénéfices. Au Maroc, les plus values et profits sur cession de certains éléments de l’actif, peuvent être exonérés soit totalement soit partiellement sous certaines conditions. Pour stimuler ces cas, nous avons modifié les équations initiales pour obtenir les taux adéquats applicables au Maroc. Traitement fiscal des dividendes Les dividendes sont souvent soumis à une double taxation; d’une part au niveau de la société ; et d’autre part, entre les mains de l’actionnaire. Certains pays, pour encourager l’épargne, ont supprimé cette double taxation. Les exemples de Hong Kong et de la Grèce sont édifiants à ce sujet. A Hong Kong non seulement les sociétés sont imposées au taux modeste, de 15%, mais en plus les dividendes sont exonérés.
  46. 46. En Grèce, les dividendes sont déductibles de la base imposable. Au Maroc, les dividendes distribués font l’objet d’une double taxation. D’une part ils ne sont pas déductibles et sont donc passibles de l’IS, et d’autre part, ils sont assujettis à la taxe sur les produits des actions parts sociales et- produits assimilés. Si les dividendes sont perçus par des personnes morales ayant leur siège au Maroc, et par des établissements au Maroc des sociétés étrangères, la taxe n’est pas prélevée lorsque ces derniers fournissent au payeur une attestation de propriété des titres, comportant le numéro d’article de leur imposition à l’impôt sur les sociétés. Il est à signaler à ce sujet que les firmes soumises à l’impôt sur les sociétés optent dans leur grande majorité pour ce cas, aussi nous considérerons pour le calcul du taux d’imposition effectif que cette taxe n’est pas retenue lorsque les dividendes sont perçus par une firme relevant de l’IS. Traitement fiscal des bénéfices non distribués Des incitations fiscales, des dispositions légales ou des motifs de gestion peuvent inciter une firme à mettre tout ou partie de ces bénéfices en réserve. Certain pays permettent aux firmes de déduire de la base imposable les bénéfices non distribués. En revanche d’autres pays comme le Brésil, taxent les bénéfices maintenus à l’intérieur de l’entreprise. Dans d’autres pays, les bénéfices mis en réserve sont rémunérés. Le model METR permet de simuler ces différents cas. Au Maroc, les bénéfices non distribués par l’entreprise peuvent prendre plusieurs formes : réserves légales, réserves statutaires ou
  47. 47. contractuelles, réserves facultatives et réserves réglementées. Ces réserves ne sont pas déductibles de la base imposable et ne subissent aucun traitement fiscal particulier. Par ailleurs, du point de vue fiscal, certaines provisions assimilés à des réserves sont déductibles de la base imposable. Il s’agit essentiellement de la provision pour investissement, de la provision pour reconstitution de gisements et de la provision pour acquisition et construction de logement. Nous en avons tenu compte pour le calcul des TIME et par conséquent avons effectué les modifications adéquates. Les autres taxes Le modèle METR permet d’introduire d’autres taxes qui ont un impact sur le revenu des firmes. Dans le cas du Maroc, nous avons pris en considération les taxes urbaines relatives aux immeubles et aux matériels d’exploitation et les droits de douanes frappent les biens matériels et marchandises importées. La fiscalité de l’investisseur individuel Le modèle permet de tenir compte de la fiscalité au niveau des particuliers. Il s’agit de la taxe sur les dividendes et de la taxe sur les plus values et profits de cessions. Au Maroc les personnes physiques sont assujetties à la taxe sur les produits des actions qui est retenue à la source au taux de 10% et libératoire de l’IGR. De plus, elles sont assujetties à la taxe sur les profits
  48. 48. immobiliers pour les actions qu’elles possèdent dans les entreprises immobilières transparentes ou à prépondérance immobilière. Le taux de la taxe sur les profits immobiliers était fixé à 15% du profit réalisé. Le montant de la taxe ne peut être inférieur à 2% du prix de cession. La PSN qui était rattachée à cette taxe devait être versée en même temps que cette dernière (10% de la TPI si les profits sont imposables en totalité ou en partie et 25% si l’exonération est totale et temporaire). Actuellement, le taux de la TPI est de 20% et la PSN qui s’y rattache a été supprimée. La loi de finance transitoire de 1996 a rendu imposable les plus values réalisées sur la cession des actions dont les personnes physiques sont propriétaires. Le modèle METR permet de prendre en compte l’imposition de l’investisseur individuel aussi bien au niveau des dividendes reçus qu’à celui de la cession des actions. Cas des exonérations Le modèle METR permet de mesurer l’impact des exonérations fiscales sur le taux effectif d’imposition. Plusieurs types d’encouragements fiscaux sont prévus : les crédits d’impôt, les déductions des dépenses d’investissement et l’exonération totale pendant une certaine période. Ces diverses incitations réduisent à des degrés différents les taux d’imposition effectifs. Toutefois, dans le cas ou l’exonération totale est accordée sur une période inférieure à la durée de vie du projet, il faut signaler certaines réactions paradoxales du taux effectif.
  49. 49. Premièrement , nous n’obtenons pas un taux effectif nul, deuxièmement la méthode de l’amortissement dégressif est moins avantageuse que la méthode linéaire et troisièmement ,en cas d’endettement la déductibilité des intérêts ne produit pas l’effet attendu .Le premier cas peut s’expliquer par le fait que la firme peut avoir des impôts à payer même si elle est exonérée de l’impôt sur les bénéfices .Le deuxième cas s’explique de la façon suivante : en cas de dégressivité des amortissements ,les dotations les plus élevées se produisent au début de la durée de fonctionnement pendant que la firme est exonérée. A la fin de la durée d’exonération ; si les amortissements ne sont pas différés, les dotations deviennent de plus en plus faibles et peuvent même être nulles, alors que l’actif continue à générer des recettes sur lesquelles la firme est totalement imposée .lorsqu’une firme est exonérée de l’impôt sur les bénéfices, l’avantage fiscal procuré par la déductibilité des intérêts est nul. Après la période d’exonération, l’avantage fiscal est faible puisque la part des intérêts à déduire est plus faible. Inflation et taux effectif d’imposition L’inflation joue un rôle déterminant dans la valeur du taux effectif. La majorité des systèmes fiscaux n’opte pas pour la technique d’indexation, ce qui fait dévier le taux effectif du taux statutaire. L’ampleur de cette déviation varie en fonction du taux d’inflation et de la méthode d’amortissement appliquée.
  50. 50. Dans un système non indexé, le taux effectif d’imposition augmente lorsque le taux d’inflation s’élève .Plusieurs raisons expliquent cette situation : 1. Les dépréciations calculées fiscalement sont sous–évaluées par rapport aux dépréciations économiques, les dotations étant calculées sur la base du coût historique des actifs .Cette sous évaluation est plus importante sous la méthode de l’amortissement linéaire que sous les autres méthodes (amortissement dégressif ou accéléré) 2. Les intérêts payés aux prêteurs dépendent du volume de l’endettement et du taux d’intérêt .Le remboursement du capital emprunté s’effectue sur la base de la valeur nominale de l’emprunt sans indexation. Les intérêts déduits de la base imposable sont nominaux et donc supérieurs aux intérêts réels. Dans ces conditions, l’inflation favorise l’endettement et réduit le taux effectif d’imposition. 3. Les plus values résultent de la cession d’éléments d’actif. En l’absence de réévaluation ou en cas de réévaluation partielle, il s’agit d’une plus value le plus souvent fictive, due à la détérioration monétaire. Dans ce cas le bénéfice impose est plus comptable que réel ce qui fait augmenter le taux effectif d’imposition. 4. La tenue des mouvements de stocks selon la méthode First In First Out (FIFO) entraîne l’augmentation nominale de la valeur des stocks finaux par
  51. 51. suite de l’augmentation du prix des approvisionnements. Par ailleurs, les charges sont sous-évaluées ce qui fait augmenter le bénéfice imposable et donc l’impôt. Le modèle METR permet de mesurer l’impact de l’inflation sur chacun des facteurs cités précédemment. Il apparaît ainsi qu’un système fiscal non indexé distord sérieusement le taux d’imposition. Au Maroc, le système fiscal ne tient pas compte de l’inflation, aussi les paramètres qui y sont relatifs ne seront pas activés dans le modèle et on devrait s’attendre à voir des taux effectifs supérieurs aux taux statutaires.
  52. 52. L’entreprise essaie d’agir et de rendre efficace sa gestion fiscale, en optimisant le montant de l’impôt ou bien, d’en différer le paiement en vue de bénéficier d’un gain de trésorerie. Mais également, l’entreprise est tentée parfois de renoncer à un avantage fiscal pour des motifs de gestion, par exemple , renoncer à calculer les amortissements à leur maximum autorisé en vue de distribuer des dividendes. L’utilisation de telle ou telle forme de gestion fiscale va dépendre de la situation particulière de l’entreprise ; il est sûr qu’une entreprise en croissance aura davantage le souci de minimiser l’impôt, tandis que l’entreprise en situation de récession cherchera plutôt à améliorer son image vis-à-vis des tiers en pratiquant la gestion fiscale de son résultat. En synthèse, l’optimisation fiscale se fera à deux niveaux : • Au niveau des lois fiscales : -en retenant les options fiscales, parmi celles offertes par les différentes lois fiscales, les mieux indiquées pour l’entreprise ; et -en exploitant tous les avantages fiscaux offerts par les lois fiscales. • Au niveau des choix de gestion, en intégrant le paramètre fiscal dans la prise de décision.
  53. 53. Chapitre 1 FORMES D’OPTIMISATION FISCALE Identification des options fiscales Les options fiscales sont multiples et diffèrent d’un impôt à un autre. En matière d’IGR Dans ce cadre, il y a lieu de citer les possibilités suivantes : • Le choix de la zone de localisation de l’entreprise ; • Le choix du régime d’imposition entre les régimes suivants : régime du résultat net simplifié, régime du résultat réel et régime du bénéfice forfaitaire • L’adhésion ou non à un centre de gestion agréé ; • Le choix entre l’inscription au bilan ou maintien dans le patrimoine privé d’éléments tels que les immeubles, les titres, les dettes….. ; • L’option pour l’IS par les sociétés de personnes soumises à l’IGR ; • ...
  54. 54. En matière d’IS Dans ce cadre, nous retenons les possibilités suivantes : • Le choix de la zone de localisation de l’entreprise ; • L’option pour l’imposition forfaitaire au taux réduit de l’IS de 10%, offerte aux sociétés étrangères ; • L’option pour le régime de faveur en cas de fusion de sociétés ; • L’option pour le non paiement de certains acomptes sur IS ; • L’option pour l’IS par les sociétés de personnes soumises à l’IGR ; •… En matière de TVA Dans ce cadre, nous pouvons citer les possibilités suivantes : • le choix ou non de l’assujettissement à la TVA ; • le choix du régime d’imposition à la TVA (régime des débits ou régime des encaissements) ; • le choix de la périodicité de paiement de la TVA (régime mensuel ou régime trimestriel) ; • l’option ou non pour l’achat en exonération de la TVA ; • le choix entre la séparation des activités (taxables et celles non taxables) et l’assujettissement partiel à la TVA ; • ….
  55. 55. En matière de droits d’enregistrement Dans ce cadre, nous retenons les possibilités suivantes : • le choix des modalités d’imputation du passif en cas d’apports de bien à titre onéreux à une société ; • l’option pour le régime de faveur en cas de fusion de sociétés ; •… Cas possibles d’optimisation fiscale L’optimisation fiscale ne peut se faire que dans le cadre des situations suivantes : absence définitive d’imposition ; absence provisoire d’imposition ; diminution de la base imposable ; réduction directe de l’impôt. Absence définitive d’imposition Elle peut être due soit à une exonération expresse, soit au fait que l’optimisation ou le gain en question sont hors champ d’application de l’impôt en cause. A titre d’exemple, en matière d’IGR, si on exclut les revenus agricoles, les gains hors champ sont aujourd’hui rares au Maroc. Cependant, il existe des exonérations expresses comme par exemple ;
  56. 56. • l’exonération de l’IGR : o des plus-values de cession de valeurs mobilières lorsque le montant annuel des cessions ne dépasse pas 20.000 DH ; o des résidences mises gratuitement à la disposition d’un membre de la famille pour en constituer la résidence principale de ce dernier, ainsi que des locaux mis gratuitement à la disposition des administrations publiques, des collectivités locales et des hôpitaux publics ; o des revenus provenant de la location des constructions nouvelles et des additions de construction pendant les 3 ans suivant celle de l’achèvement de leur construction ; o des profits de cession d’un immeuble ou une partie d’immeuble occupé à titre d’habitation principale depuis au moins 10 ans au jour de ladite cession par son propriétaire, ou par les membres des sociétés à objet immobilier réputées fiscalement transparentes ; o du profit correspondant au prix ou à la partie du prix de cession n’excédant pas un million de dirhams, réalisé sur la cession d’immeuble ou partie d’immeuble occupé à titre d’habitation principale depuis 5 ans et moins de 10 ans à la date de la cession par son propriétaire, ou par les membres des sociétés à objet immobilier. Toutefois, le profit correspondant à la partie du prix de
  57. 57. cession excédant la limite d’un million de dirhams, bénéficie d’une réduction de 50% du montant de l’impôt ; o du profit réalisé par toute personne qui effectue dans l’année civile des cessions d’immeubles dont la valeur totale n’excède pas 60.000 dirhams ; o du profit réalisé sur la cession des droits indivis d’immeubles agricoles situés à l’extérieur des périmètres urbains, entre co- héritiers ou co-indivisaires lorsque lesdits droits ont été acquis depuis plus de 4 ans au jour de ladite cession ; o du profit réalisé à l’occasion de la première cession des locaux à usage exclusif d’habitation dont la superficie couverte et le prix de cession n’excèdent pas respectivement 100 m2 et 200.000 dirhams ; o des cessions à titre gratuit portant sur les biens précités effectués entre ascendants et descendants et entre époux, frères et sœurs. • L’exonération de l’IS o Des dividendes perçus par une société. • L’exonération de l’IGR ou de l’IS o Des entreprises exportatrices de produits et services ; o Des entreprises implantées dans certains provinces ou préfectures,
  58. 58. o Des établissements d’enseignement privés ou de formation professionnelle ; o Des entreprises artisanales ; o Des établissements hôteliers ; o Des personnes physiques ou morales qui exécutent des marchés de services financés par des dons de l’Union Européenne. Absence provisoire d’imposition Il peut s’agir des deux situations suivantes : Le contribuable peut retarder la naissance fiscale d’un gain dont il peut tirer d’ores et déjà parti ou d’une opération qui existe pourtant en fait : le fait générateur est ici retardé ; Malgré la naissance de l’impôt, le contribuable dispose d’un délai parfois important pour payer au Trésor public : il y a alors exigibilité différée. A titre d’illustration, il existe en matière d’IS, la possibilité d’option pour un régime de faveur qui autorise l’étalement de l’imposition des plus-values de fusion sur 10 ans au lieu de les imposer immédiatement.
  59. 59. Diminution de la base imposable Il existe divers procédés légaux de réduction da la base imposable, qui peuvent être regroupés en trois catégories principales : diminuer le gain brut, augmenter les charges déductibles et enfin l’imputation des déficits antérieurs. La diminution du gain brut Les procédés de diminution du gain sont nombreux. Un premier procédé peut résulter du choix du régime d’imposition, Ainsi, par exemple, en matière d’IGR, un contribuable peut avoir le choix entre deux régimes d’imposition : le régime du résultat net réel et le régime du bénéfice forfaitaire. Autre exemple, en matière d’IS, les sociétés étrangères adjudicataires au Maroc d’un marché de travaux de construction ou de montage, sont soumises aux mêmes obligations et aux mêmes règles d’imposition à l’IS que les sociétés de droit marocain. Toutefois, ces sociétés ont la possibilité d’opter, quand elles le jugent préférable, pour l’imposition forfaitaire au taux de 8% applicable au montant total du marché hors taxes. Un deuxième procédé est d’utiliser les possibilités d’exonération partielles pour certains impôts. Il s’agit par exemple en matière d’IGR et d’IS, de la possibilité offerte par les lois fiscales d’opter pour l’exonération à 100% de l’impôt pour les plus-values sur cession de biens immobilisés, dans le cas de réinvestissement du produit de cession.
  60. 60. Un troisième procédé est d’utiliser l’abattement édicté par la loi comme par exemple, en matière d’IGR : • L’abattement forfaitaire de 40% pour les pensions et rentes viagères perçues localement et l’abattement de 80% pour celles de source étrangère. • L’abattement de 40% sur le montant du revenu foncier. L’augmentation des charges déductibles Il peut s’agir en matière d’IGR d’utiliser les possibilités de bénéficier de toutes les déductions sur le revenu en matière d’IGR. De même, l’augmentation des charges déductibles est possible, que ce soit en matière d’IS ou d’IGR, par le recours : • aux provisions admises en franchise d’impôt (provision pour investissement, provision pour reconstitution de gisement, provision pour prêts aux logements de personnel) ; • aux amortissements dégressifs.
  61. 61. L’imputation des déficits fiscaux En matière d’IGR, le choix du régime du résultat net simplifié, en ce qui concerne les revenus professionnels, a pour conséquence la non prise en compte des déficits fiscaux antérieurs dans le cadre de détermination du résultat fiscal imposable d’un exercice donné. Par contre, l’adoption du régime net réel offre l’avantage de déduire un déficit fiscal constaté par le contribuable au titre d’un exercice déterminé des résultats positifs des quatre des exercices suivants. Toutefois, le déficit lié à l’amortissement est reportable sans limitation de la durée. Réduction directe de l’impôt Deux procédés principaux de réduction directe de l’impôt peuvent être distingués : • agir sur le taux de l’impôt (en se mettant en situation d’imposition au taux le plus bas possible). Par exemple, un entrepreneur, exerçant une activité à titre individuel et soumis à l’IGR, peut transformer son entreprise en une entreprise soumise à l’IS au taux proportionnel de 35% au lieu de subir le taux progressif de l’IGR dont le taux marginal est de 44%. Toutefois, il est vrai que cette solution ne peut être intéressante que si cette entreprise est largement bénéficiaire ;
  62. 62. • bénéficier d’une réduction prévue par les textes des lois fiscaux. Ces réductions sont multiples et ont des objectifs économiques et sociaux variés. Il peut s’agir notamment : o d’un contribuable qui s’installe dans une zone géographique encouragée sur le plan fiscal au lieu de s’installer dans une zone où il serait soumis aux règles fiscales du droit commun ; ou o d’un contribuable qui adhère à un centre de gestion agréé et bénéficie d’un abattement de 15% appliqué à la base d’imposition à l’IGR, et obtient par là une réduction de l’impôt. Autres formes d’optimisation fiscale Modification de la catégorie de revenu Les plus-values sont essentiellement réalisées sur la vente d’actifs tels que les actions ou l’immobilier. Les salaires, les intérêts obligataires et les royalties sont des exemples de produits typiquement considérés comme des revenus ordinaires. Dans la plupart des pays, les plus-values font l’objet d’une imposition plus favorable que les revenus. C’est le cas du Maroc aujourd’hui. De ce fait, les placements financiers et la spéculation immobilière sont moins imposés que les autres activités.
  63. 63. Modification du lieu d’imposition ou de la personne imposable Toutes choses étant égales par ailleurs, les personnes fortement imposées préfèrent tirer leurs revenus d’activités exonérées d’impôts, plutôt que des activités, dont les revenus sont pleinement imposables. Elles préfèrent que leurs revenus soient gagnés par leurs propres enfants résidant à l’étranger, moins lourdement imposés ou par le biais d’une affaire faiblement imposable (par exemple soumise à une juridiction fiscale étrangère moins lourde), plutôt que directement par eux-mêmes. Report de la date d’imposition Si les taux d’imposition sont constants ou décroissants dans le temps, les contribuables préfèrent retarder la réalisation du revenu pour être imposés à un taux aussi faible que possible. De même, il est préférable de différer le règlement de l’impôt tant que le fisc n’exige aucun intérêt sur la somme qui lui est due. Or, dans les faits, le retard dans le paiement des impôts et taxes donne lieu à des intérêts de retard. Au Maroc, ces intérêts sont pénalisant, puisque le code de recouvrement marocain prévoit des pénalités et majorations en cas de retard dans les
  64. 64. paiements. Ces pénalités et majorations sont présentés par nature d’impôt et de taxe comme suit : Pénalités pour Majoration de retard paiement tardif Impôts Majoration Cas de titre de pour Paiement Cas de régularisation diverses spontané Cas de titre Paiement Assiette Recouvrement infractions de spontané d’assiette régularisati hors délai on IS : -acomptes Néant 10% 10% 5%+0,5% 5%+0,5% 0,5% entre la -complément date d’impôt à 15% 10% 10% 5%+0,5% Jusqu’à d’émission et payer la date la date de -retenue à la 15% 10% 10% 5%+0,5% d’émissio paiement source n IGR -rôles 15% Néant 10% 5%+0,5% 5%+0,5% 0,5% primitifs
  65. 65. -Cotisation Néant 10% 10% 5%+0,5% minimale -retenue à la 15% 10% 10% 5%+0,5% 5%+0,5% 0,5% source 15% 10% 10% 5%+0,5% 5%+0,5% 0,5% TVA -Droits d’enregistre 15% 10% 10% Néant 5%+0,5% 5%+0,5% ment -Droits de 15% 10% 10% Néant 5%+0,5% 5%+0,5% timbre -Taxe sur les assurances *acomptes Néant 10% 10% Néant 5%+0,5% 0,5% *complémen 15% 10% 10% Néant 5%+0,5% 0,5% t à payer -Taxe 15% 10% 10% Néant 5%+0,5% 5%+0,5% notariale -Taxe Néant Néant Néant Néant 5%+0,5% 5%+0,5% judiciaire
  66. 66. Impôt des Néant Néant 10% Néant 5%+0,5% 0,5% patentes Taxe de licence Néant Néant 10% Néant 5%+0,5% 0,5% Taxe urbaine Néant Néant 10% Néant 5%+0,5% 0,5% Taxe Néant Néant 10% Néant 5%+0,5% 0,5% d’édilité
  67. 67. Par ailleurs le système fiscal marocain, comme la plupart des autres systèmes fiscaux dans le monde, n’impose le revenu qu’à partir du moment où il a été réalisé à l’occasion de certains types d’échanges. Par exemple, les plus-values sur la plupart des actifs ne sont pas imposables tant qu’ils ne sont pas vendus. Cet aménagement de la loi fiscale est motivé par le désir d’éviter que les contribuables ne soient obligés de vendre des actifs ou d’emprunter de l’argent pour payer cet impôt. Choix de gestion et optimisation fiscale Les choix de gestion pouvant avoir une implication fiscale concernant principalement : • la forme juridique pour une entreprise à créer ; • le choix d’un instrument de placement financier ; • le choix d’un mode de financement ; • le mode de distribution du résultat ; • l’adoption d’un montage juridique dans le cadre de rapprochements d’entreprise.
  68. 68. Chapitre 1 Gestion fiscale des opérations d’exploitation de l’entreprise Dans le cadre des opérations d’exploitation d’une entreprise, le dirigeant se trouve amené à : - opter ou non pour l’assujettissement à la TVA ; - choisir ou réexaminer le régime d’imposition en matière de TVA (débit ou encaissement) même si cette décision est prise lors de la création de l’entreprise ; - opter ou non pour l’achat en exonération de la TVA pour les immobilisations ; - gérer la base d’imposition à la TVA et à l’IGR ; Gestion de la TVA L’option pour l’imposition à la TVA Dans cette partie nous aborderons le régime d’imposition à la TVA sur option et l’intérêt de ce régime.
  69. 69. Le régime d’imposition à la TVA sur option Les bénéficiaires de l’option Certaines personnes physiques ou morales limitativement énumérées et dont les opérations ne sont pas normalement soumises à la TVA peuvent avoir intérêt à opter pour leur assujettissement à la TVA, pour leur permettre de récupérer la TVA ayant grevé leurs frais d’exploitation et les biens d’investissement. Les modalités pratiques de l’option La portée de l’option L’option est en principe globale. Toutefois, elle peut porter uniquement sur une partie des ventes de produits ou des prestations dans la mesure où une entreprise exerce deux ou plusieurs activités exonérées ou non soumises à la taxe. De même, l’option peut concerner un seul client. Délai et forme de l’option L’option prend en effet 30 jours à compter de la date d’envoi de la déclaration de l’entreprise concernée. La dénonciation de l’option (ou la déclaration de cessation d’activité) doit être produite dans le mois qui suit la date de cession ou de cessation de l’activité.
  70. 70. L’intérêt de l’option pour l’imposition à la TVA Il y a lieu de distinguer deux cas : cas des exportateurs et celui de certains petits fabricants et prestataires. Cas des exportateurs Les commerçants exportateurs sont soumis à la TVA au taux nul à partir du moment, où ils optent pour l’assujettissement au titre de leur chiffre d’affaires à l’export. Cet assujettissement à la TVA au taux nul offre aux contribuables deux possibilités, en l’occurrence : la récupération des taxes payées an amont, par voie de demande de remboursement et l’achat en suspension de taxes auprès des fournisseurs assujettis. Cas des petits fabricants, petits prestataires et les commerçants ayant un CA inférieur à 3 millions de DH Il existe à ce niveau, deux avantages : La déduction grevant les approvisionnements ; Le transfert du droit à déduction aux clients. La déduction de la TVA concerne aussi bien l’achat des biens que des services. Pour cela, la TVA n’est plus à considérer comme un élément de charge mais devient sans incidence sur le compte de produits et charges du contribuable ayant opté pour la taxation.
  71. 71. A partir du moment où les personnes concernées par l’option traitent avec des clients assujettis à la TVA, l’intérêt de l’option réside dans la possibilité de facturer à ces assujettis le bien ou le service en ventilant le prix TTC en prix hors taxes et TVA récupérable entre les mains du client. Le choix du régime d’imposition à la TVA : fait générateur et périodicité de paiement Le régime d’imposition à la TVA concerne le fait générateur (régime des débits ou régime des encaissements) et la périodicité de paiement de la TVA. Choix entre le régime des encaissements et le régime des débits Le régime des encaissements Ce régime est connu aussi sous le nom du régime de droit commun. C'est-à-dire, en l’absence de formalisation de l’option pour le régime des débits, ce régime est retenu d’office par l’administration fiscale comme régime adopté par le contribuable. Principe général L’encaissement est constitué par toutes les sommes perçues à quelque titre que ce soit (prix de la marchandise, avances, acomptes, arrhes…) dans la mesure où les avances et acomptes constituent des paiements partiels, ils entraînent
  72. 72. l’exigibilité de la taxe. Il en est de même des arrhes sauf dans le cas de leur abandon où ils revêtent alors le caractère de dommages et intérêts non taxables. Le régime des débits Les entreprises qui effectuent des opérations dont l’exigibilité est constituée par l’encaissement peuvent être autorisées à acquitter la taxe d’après leurs débits. Principe général Les entreprises désirant opter pour le régime des débits doivent présenter une déclaration au service des impôts dont elles relèvent avant le 1er janvier, ou pour les nouvelles entreprises dans les trente jours qui suivent la date de leur début d’activité. Une liste des clients débiteurs doit être jointe à ladite déclaration. L’intérêt de l’option pour le régime des débits L’option pour les débits a pour conséquence d’avancer la date du paiement de la TVA, ce qui peut paraître défavorable pour l’entreprise. Mais à côté de cet inconvénient, l’option pour les débits présente d’autres avantages notamment : - le coût moins élevé de gestion par rapport à celui engendré par l’adoption du régime des encaissements (notamment pour les banques…) ; - la déduction de la TVA, en cas de règlement des clients par effets, est faite à partir de la date de l’acceptation de l’effet au lieu de la date d’encaissement de
  73. 73. l’effet (contrairement à ce qui est admis dans le cadre du régime des encaissements). Le changement de régime -Passage au régime des débits Les redevables placés sous le régime des encaissements peuvent opter, avant le 1er janvier de chaque année, pour le régime des débits, et doivent remplir à cette occasion une double condition, à savoir : joindre à leur déclaration au service local d’assiette la liste des clients débiteurs éventuels à la date de l’option ; et acquitter la taxe y afférente dans les 30 jours qui suivent la date de l’envoi de ladite déclaration. L’intérêt de ces formalités est d’ajuster la position du contribuable pour lui permettre de passer définitivement au régime des débits. - Retour au régime de droit commun L’option pour le régime du débit demeure réversible et les redevances ont la possibilité de revenir au régime de l’encaissement chaque fois qu’ils le jugent convenable pour l’exercice de leur activité, à condition d’en faire la demande, avant le 1er janvier, et de se conformer aux dispositions légales.
  74. 74. Le contribuable est tenu, de produire un état récapitulatif de l’ensemble de ses clients débiteurs à la date du passage, afin d’éviter qu’il y ait exigibilité de TVA une deuxième fois lors de l’encaissement des factures. Néanmoins la loi ne demande pas que le contribuable établisse une liste des fournisseurs payés par des effets de commerce acceptés non encore échus, et qui ont déjà donné lieu à déduction à partir de la date d’acception afin d’éviter une deuxième déduction lors des décaissements à leur échéance. Choix de périodicité de paiement L’imposition des redevables s’effectue, soit sous le régime de la déclaration mensuelle, soit sous celui de la déclaration trimestrielle. Le régime de la déclaration mensuelle Il est obligatoire dans les deux cas suivants : pour les redevables dont le chiffre d’affaires taxable réalisé au cours de l’année écoulée atteint ou dépasse 1.000.000 de dirhams ;et pour toute personne n’ayant pas d’établissement au Maroc et y effectuant des opérations imposables. Pour le régime des encaissements, la notion de « chiffre d’affaires » a un lieu avec les cash-flows (les encaissements moins la TVA) générés par les ventes.
  75. 75. Cependant, la notion du « chiffre d’affaires » pour les assujettis au régime des débits est similaire à celle retenue au niveau des impôts directs et la loi comptable et résulte du solde du compte de produits (ventes taxables). Enfin, la vraie différence réside dans le fait que le chiffre d’affaires à comparer au seuil est celui résultant des opérations taxables et ne comprend pas les opérations exonérées (avec ou sans droit à déduction), les opérations réalisées en suspension de la taxe ainsi que les opérations situées en dehors du champs d’application qui ne sont pas prises en ligne de compte pour la comparaison. Le régime de déclaration trimestrielle Sont imposés au régime de la déclaration trimestrielle tout en ayant la possibilité d’opter pour la déclaration mensuelle : pour les redevables dont le chiffre d’affaires taxable réalisé au cours de l’année écoulée est inférieur à 1.000.000 de dirhams ; les redevables exploitant des établissements saisonniers, ainsi que ceux exerçant une activité périodique ou effectuant des opérations occasionnelles ; les nouveaux redevables pour la période de l’année civile en cours.
  76. 76. S’agissant de l’option pour les déclarations mensuelles, celle-ci est ouverte aux redevables qui en font la demande avant le 31 janvier de l’année. La déclaration du CA du trimestre doit être déposée avant l’expiration du premier mois du trimestre suivant. L’option pour l’achat en exonération de la TVA Cette option est ouverte à toutes les entreprises soumises à la TVA avec droit à déduction de la TVA sur les achats en ce qui concerne les biens d’investissement destinés à être inscrits dans un compte d’immobilisation et ouvrant droit à déduction. En plus, l’entreprise dispose encore d’autres options, choix entre la séparation des activités (taxables et celles non taxables) et l’assujettissement partiel à la TVA, et l’option pour la séparation des activités taxables et celles non taxables (ou exonérées avec droit à déduction et celles hors champ d’application de la TVA)
  77. 77. L’optimisation de la base imposable à la TVA Maîtrise des opérations taxables et des conditions de facturation de la TVA La maîtrise des opérations taxables et des conditions de facturation de la TVA implique : - la connaissance et l’application rigoureuse des taux de la TVA par catégorie de bien et de service ; et - l’absence d’abus dans la mention de TVA sur les factures. La TVA sur la mise à disposition de personnel Lorsqu’une société met à la disposition de tiers son personnel pour effectuer des travaux ou prestations, moyennant rémunération, les sommes qu’elle perçoit à ce titre, constituent un élément de son chiffre d’affaires à soumettre à la TVA. Par contre, lorsque ledit personnel est directement rémunéré par le tiers et que l’entreprise se contente de percevoir uniquement les sommes nécessaires à la couverture des charges sociales et prélèvements fiscaux relatifs à ce personnel, les sommes encaissées à ce titre ne doivent pas être incluses dans la base imposable, elles sont considérants comme un remboursement de frais à l’identique fait par le tiers à l’entreprise.
  78. 78. La TVA sur les débours Les débours qui peuvent être soustraits de la base imposable chez les assujettis exerçant une profession libérale sont des dépenses normalement à la charge du client et qui sont engagées par l’assujetti pour le compte de son commettant et remboursés par celui-ci au franc le franc. Il s’agira à titre d’exemple des dépenses afférentes aux frais d’expertise, aux timbres fiscaux, aux droits d’enregistrement payés par un avocat pour le compte de son client. La TVA sur la vente de biens d’occasion En principe, les biens d’occasion sont soumis à la TVA. Il s’agit, par exemple, des biens d’investissement revendus par une entreprise après utilisation. Cependant lorsque l’entreprise est spécialisée dans la vente de biens d’occasion, ces derniers doivent être soumis à la TVA. Par contre, la cession de biens d’investissement, antérieurement utilisés par l’entreprise, n’est pas soumise à la TVA sauf si elle concerne des biens cédés avant l’expiration de la cinquième année suivant celle de l’acquisition. Dans ce dernier cas, la cession est imposable à la TVA et le montant de la TVA à facturer est égal à celui déduit initialement au titre dudit bien, diminué d’un cinquième par année ou fraction d’année écoulée depuis la date d’acquisition de ce même bien.

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