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Aperçu des nouveautés introduites par certains cantons dans le cadre de la révision de la législation fiscale (Fribourg, Genève, Jura, Neuchâtel, Vaud et Valais)
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  • 1. Avril 2011 Tax NewsTable des matières Editorial3 Principe de l’apport de capital – Premières expériences pratiques dans le cadre de la clôture des comptes annuels 2010 Rainer Hausmann4 La Suisse et l’Allemagne signent un amendement de la convention de double imposition Daniel Käshammer, Christian Wasser, Marlene Kobierski5 Aperçu des nouveautés introduites par certains cantons dans le cadre de la révision de la législation fiscale – Part 2 Divers auteurs Chère lectrice, cher lecteur,7 Divergences au Parlement au sujet du projet de TVA à taux unique et des exceptions à l’imposition Le premier trimestre de l’année 2011 est derrière nous. Il a donné lieu à Barbara Henzen, Ladina Nick quelques évolutions riches en enseignements, que nous souhaitons développer8 «Too big to fail» dans cette édition. Hans-Joachim Jäger, Rolf Geier Nous vous informerons des premières expériences pratiques quant à9 L’UE en dialogue avec la Suisse – solution en vue? l’application du nouveau principe de l’apport de capital et vous expliquerons Markus F. Huber quelle est la situation après la signature, par les ministres des finances suisse10 Les règles FATCA vont remodeler le et allemand, le 27 octobre dernier, de la convention de double imposition paysage financier à partir de 2013 modifiée. Nous aborderons également les modifications et adaptations Hans-Joachim Jäger législatives en Suisse romande, à Zurich et dans le canton d’Argovie, qui feront11 Nouvelle loi fédérale sur l’imposition des l’objet de la deuxième partie de notre aperçu sur les nouveautés cantonales. plans de participation de collaborateur, entrée en vigueur prévue en 2012 Markus Kaempf, Louise Barrelet Nous apporterons aussi un éclairage sur les divergences qui s’expriment au Parlement à propos du taux de TVA unique et des exceptions à l’imposition,12 Nouveautés en matière de prévoyance professionnelle ainsi que sur les modifications législatives sujettes à controverse concernant Charlotte Climonet, Sandra Beer les risques systémiques des grandes banques – en un mot: «Too big to fail».13 Evolution en matière d’imposition à Par ailleurs, nous nous intéresserons au dialogue entre l’UE et la Suisse la source des personnes exerçant une concernant l’adoption du Code de conduite européen. activité lucrative avec domicile en Suisse et à l’étranger Andreas Tschannen, Lukas Naef15 Critères de délimitation en matière de TVA entre le contrat d’entreprise et le contrat de vente en matière immobilière Susanne Gantenbein, Simone Wassmer16 Changement de pratique potentiel en relation avec les prestations d’intermédiaire dans le secteur financier Barbara Henzen, Olivia Schwarz t
  • 2. Quant au thème – devenu quasi récurrent – du Foreign Account Tax ComplianceAct (FATCA), nous présenterons le projet des Etats-Unis consistant à comblerles lacunes qui demeurent au niveau de la réglementation.Enfin, nous nous tournerons vers l’avenir; nous vous expliquerons quelle est laplace laissée aux interprétations dans la nouvelle loi fédérale sur l’impositiondes systèmes de rémunération fondés sur des actions, et comment celle-cipourrait être mise en œuvre concrètement.Ces thèmes axés sur la pratique et bien d’autres sont traités dans ce numéro.Nous vous souhaitons une lecture enrichissante.Avec nos sincères salutationsDominik BürgyPartner, Tax Leader Suissedominik.buergy@ch.ey.comTax News Ernst & Young Avril 2011 2
  • 3. Principe de l’apport de capital – Premièresexpériences pratiques dans le cadre de laclôture des comptes annuels 2010Rainer Hausmann, Partner International Tax Services Zurich, rainer.hausmann@ch.ey.com Outre la clôture ordinaire des question. Voir à cet égard également le comptes annuels, l’application du point ci-après. principe de l’apport de capital a aussi été largement discutée ces 2. Les apports de capital utilisés pour derniers temps. Il a régulièrement éponger d’anciennes pertes peuvent-ils fallu répondre à des questions également figurer dans les réserves notamment sur la comptabilisation issues d’apports de capital? La circulaire relative au principe de des réserves issues d’apports de l’apport de capital stipule explicitement capital, les responsabilités concer- que les apports de capital utilisés pour nant les transferts comptables ou éponger des pertes commercialesencore la présentation des réserves reportées ne peuvent être considérés issues d’apports de capital dans fiscalement comme des réserves issues le bilan ou l’annexe. Les consi- de ceux-ci. De plus, les pertes qui ont été dérations purement fiscales ont imputées à des réserves issues d’apports quelque peu perdu en acuité et les de capital peuvent réduire définitivement questions les plus controversées le montant de ces réserves. Il y a lieu de relever ici que, selon la conception sont en partie restées les mêmes. de l’AFC, le principe de l’importanceToutefois, d’autres sujets ont aussi déterminante doit être appliqué enfait régulièrement l’objet de discus- matière de compensation des pertes sions. Trois questions importantes alors que, pour ce qui est des coûts liés sont commentées ci-après: aux apports de capital, ce même principe n’est pas applicable et des mesures de correction fiscales doivent être prises.1. Les coûts d’un apport de capital Seule constante: dans l’un et l’autre cas,entraînent-ils une diminution des les mesures sont prises au détrimentréserves provenant d’opérations en des actionnaires. Comme mentionnécapital? plus haut, il incombera certainement auxL’AFC a apparemment émis des directives tribunaux de se prononcer sur ces deuxinternes selon lesquelles les coûts liés à points.un apport de capital entraînent une dimi-nution de la réserve issue de l’apport de 3. Est-il possible d’annuler un agiocapital et ce, indépendamment du fait que utilisé pour effectuer des amortisse-ces coûts aient été comptabilisés dans ments directs les années précédentes?le compte de résultat ou directement Selon le CO, il est possible d’utiliser l’agiodébités du capital propre. A cet égard, à des fins d’amortissement. De tels amor-l’AFC ne respecte ainsi pas le principe tissements sont toutefois rares et mal vusde l’importance déterminante du bilan dans les milieux juridiques. L’annulationcommercial et procède à une correction d’un amortissement effectué au coursfiscale correspondante. Comme ces coûts d’un exercice précédent dans le butpeuvent être considérables, notamment d’afficher un apport de capital plus élevéen cas d’augmentations de capital paraît problématique. Cela impliqueraitimportantes, cela peut affecter durement d’adapter des comptes annuels déjà ap-les actionnaires. L’approche de l’AFC, qui prouvés et serait difficilement applicableprévoit que le principe de l’importance dans la pratique. De plus, l’AFC pourraitdéterminante doit être appliqué dans ici également défendre le point de vuetel cas et pas dans tel autre, n’est pas selon lequel les réserves issues d’apportscompréhensible. Il incombera vraisembla- de capital utilisées pour compenser desblement aux tribunaux de trancher cette pertes sont définitivement perdues. Tax News Ernst & Young Avril 2011 3
  • 4. La Suisse et l’Allemagne signent un amendement de la convention dedouble impositionDaniel Käshammer, Senior Manager German Tax Desk New York; Daniel.Kaeshammer@ey.comChristian Wasser, Senior Manager Tax Services Zurich, christian.wasser@ch.ey.comMarlene Kobierski, Assistant Tax Services Bern, marlene.kobierski@ch.ey.com Le 27 octobre 2010, les ministres leurs droits procéduraux nationaux pour • La procédure amiable est étendue par des Finances suisse et allemand s’opposer à une divulgation, y compris l’ajout d’une clause d’arbitrage et des ont signé un nouveau protocole les droits de première notification ou le dispositions détaillées relatives aux d’amendement de la convention de recours administratif avant que l’Etat aspects procéduraux. auquel est adressé la demande ne soit Le protocole entrera en vigueur une fois double imposition conclue entre autorisé à échanger les renseignements. que les procédures de mise en œuvre les deux Etats. La convention des deux Etats contractants auront été révisée comprend des change- achevées et que ceux-ci s’en seront ments concernant l’article sur les Autres changements intégrés dans le informés mutuellement. Les dispositions dividendes, la procédure amiable, protocole du nouveau protocole s’appliqueront la clause de non-discrimination et Le nouveau protocole contient égale- en général dès le 1er janvier de l’année l’échange de renseignements. Les ment, entre autres, les changements civile suivant l’entrée en vigueur du deux ministres ont également fait suivants: protocole ou après cette date. Des détails part de leur volonté de résoudre • Le seuil de participations qualifiées spécifiques s’appliquent aux dispositions conjointement leurs différends sur donnant droit à l’exonération de individuelles. les questions du secret bancaire et l’imposition à la source passe du taux actuel de 20% (sans période de Déclaration commune pour mettre un de la soustraction fiscale. détention spécifique) à un seuil de terme à la querelle fiscale 10% assorti d’une période de détention Afin de régler le différend fiscal qui oppose d’au moins 12 mois. Si un dividende la Suisse et l’Allemagne, les deux Etats ont est distribué dans les 12 premiers signé une déclaration non contraignanteEchange de renseignements marquant leur volonté d’introduire un mois de détention, l’exonération fiscaleLe nouveau protocole est conforme impôt à la source pour les contribuables peut être demandée à titre rétroactif,aux standards de l’article 26 du Modèle qui préfèrent ne pas déclarer «officielle- une fois que l’exigence de détentionde convention fiscale de l’OCDE (MC- ment» leurs revenus issus de capitaux pendant 12 mois a été remplie.OCDE) en ce qui concerne l’échange de «passifs». Cette déclaration commune faitrenseignements. En vertu de cet article, • Par ailleurs, le protocole précise que écho à celle signée avec le Royaume-Uniles autorités compétentes de Suisse et les dividendes versés par une société le 25 octobre 2010. L’impôt à la sourced’Allemagne échangeront de tels rensei- anonyme immobilière allemande à envisagé sur les revenus de capitaux pas-gnements s’ils sont vraisemblablement parts cotées en bourse («REIT-AG»), sés et futurs constituera une charge fiscalepertinents pour appliquer les dispo- un fonds d’investissement allemand ou du même ordre que l’imposition usuelle ensitions de la convention ou l’application une société anonyme d’investissement Allemagne.de la législation interne aux deux pays allemande sont assujettis à une retenue fiscale résiduelle de 15%. Par ailleurs, les parties ont conclu qu’ellesrelative aux impôts de toute nature. Par tenteraient de trouver une solution àconséquent, les Etats contractants ne • L’article Non-discrimination comprend l’amiable en ce qui concerne l’acquisitionpeuvent refuser de communiquer des désormais un nouveau paragraphe de données pertinentes à des fins fiscalesrenseignements uniquement parce que conforme à l’article 4 du MC-OCDE. (c’est-à-dire des CD de données) ainsiceux-ci sont détenus par une banque, En vertu de ce dernier, les intérêts, que l’accès des prestataires financiers auun autre établissement financier, un redevances et autres dépenses marché.mandataire ou une personne agissant en payés par une entreprise d’un Etattant qu’agent d’un établissement finan- contractant à un résident de l’autrecier. Le protocole interdit toute «pêche Etat contractant sont déductibles,aux renseignements». Par conséquent, pour la détermination des bénéficesil doit y avoir suffisamment de preuves imposables de cette entreprise, danspour pouvoir identifier la personne les mêmes conditions que s’ils avaientimpliquée dans l’enquête. De même, les été payés à un résident du premierEtats contractants ne sont pas tenus Etat. Il en va de même pour la taxationd’échanger des renseignements de façon du capital lorsqu’une entreprise d’unautomatique ou spontanée. Enfin, les Etat contractant a des dettes enverscontribuables sont autorisés à faire valoir un résident de l’autre Etat contractant. Tax News Ernst & Young März 2011 4
  • 5. Aperçu des nouveautés introduites par vue de l’impôt sur la fortune; coordination des estimations pour les impôts sur lecertains cantons dans le cadre de la revenu et sur les bénéfices ainsi que des estimations pour l’impôt foncier en ce quirévision de la législation fiscale – Part 2 concerne les immeubles dans la fortune commerciale et de personnes morales).Auteurs: index à la fin L’objet de la votation prévoit en outre la prise en compte future des impôts sur les bénéfices et les capitaux. Abandon de créance des actionnaires Dans cette seconde partie con- Arrêt du Tribunal fédéral relatif à la Le 30 juin 2010, le Tribunal administratif sacrée aux évolutions cantonales procédure d’imposition partielle de Zurich a rendu une décision relative au fiscales de l’année 2011, nous Dans le canton d’Argovie, le législateur a traitement fiscal des abandons de créance nous sommes intéressés au can- jusqu’ici omis de rectifier les dispositions des actionnaires en cas d’assainissement. tons d’Argovie et de Zurich ainsi fiscales relatives à la procédure d’imposi- Conformément à celle-ci, l’actuelle qu’à la Suisse romande, soit aux tion partielle des participations qualifiées pratique en vigueur dans le canton de cantons de Fribourg, Genève, Jura, considérées comme illégitimes par le Zurich doit être appliquée tant au niveau Neuchâtel, Vaud et Valais. Tribunal fédéral dans son arrêt du 25 sep- de l’impôt fédéral direct que des impôts tembre 2009. Selon ce dernier, la limita- cantonaux et communaux zurichois. Cette tion de la procédure d’imposition partielle pratique veut que l’abandon de créanceUne des nouveautés fiscales récurrente aux participations à des sociétés dont le d’une personne participant à l’assainisse-dans les cantons romands est l’entrée siège se trouve en Suisse est en violation ment d’une société soit en principe consi-en force le 1er janvier 2011 de toute la avec la Constitution fédérale. Toujours déré comme un apport de capital librelégislation fédérale obligatoire (ou sa selon le Tribunal fédéral, l’application de d’impôt. La prestation de l’actionnairereprise dans la législation cantonale) la procédure d’imposition partielle aux n’est qualifiée de bénéfice imposable queconcernant la réforme de l’imposition des si elle correspond dans ses proportions à participations (qualifiées) pour l’impôtentreprises II dont les nouveaux seuils celles d’autres créanciers tiers indépen- sur la fortune est également contraire àrequis pour bénéficier de la réduction dants. Cela va à l’encontre de la pratique la Constitution. Cela devrait aussi être le actuelle de l’Administration fédéralepour participation (sur dividende ou sur cas pour la réglementation plus généralegain en capital) et les nouvelles règles des contributions d’après laquelle tout applicable en Argovie. Celle-ci prévoit abandon de créance est par principesur le remploi. Seules les autres nouveau- dans le cadre de l’impôt à la fortune une considéré comme revenu imposabletés sont indiquées ci-dessous. réduction de 50% de la valeur fiscale des en matière d’impôt fédéral direct, un parts sociales de sociétés de capitaux et traitement neutre sur le plan fiscal n’étant de coopératives suisses qui ne donnent envisageable que dans des cas excep-Canton d’Argovie tionnels. L’Administration fédérale des pas lieu à un négoce organisé. contributions a introduit un recours auMise en œuvre de la réforme de Tribunal fédéral contre cette décision. Parl’imposition des entreprises II conséquent, l’administration fiscale duLe canton d’Argovie a déjà introduit avant Canton de Zurich canton de Zurich a décidé de suspendre2011 certaines des adaptations prévues le traitement des abandons de créanceau titre de la réforme de l’imposition Application de la réforme de qui, pour le moment, sont considérésdes entreprises II, comme par exemple l’imposition des entreprises II différemment selon la réglementationl’extension de la notion de remploi. Les Sur un plan formellement légal, le canton zurichoise et fédérale et ce, jusqu’à cedispositions restantes à mettre en œuvre de Zurich n’appliquera les prescriptions que le Tribunal fédéral se soit prononcé.obligatoirement ont pris effet au 1er de la Confédération concernant lajanvier 2011. Celles-ci comportent (i) réforme de l’imposition des entreprises Pertes de répartition au sein du mêmel’extension de la déduction de participa- II que début 2012, sous réserve de cantontion, (ii) l’introduction du principe de l’approbation en votation populaire Le canton de Zurich applique le système agendée pour le 15 mai 2011. Les moniste en matière d’imposition des gainsl’apport en capital, (iii) une évaluation dispositions correspondantes de la loi immobiliers. Les ventes d’immeuble dansplus favorable des titres dans la fortune sur l’harmonisation fiscale deviennent la fortune commerciale sont ainsi sou-commerciale, (iv) le report de l’imposi- directement applicables dans l’intervalle. mises à l’impôt sur les gains immobiliers.tion en cas de transfert d’immeubles de la L’administration fiscale cantonale a, par Alors que dans le système dualiste, lesfortune commerciale à la fortune privée conséquent, déjà adapté différentes bénéfices issus de ventes d’immeubleset (v) l’exonération des bénéfices de directives à la nouvelle situation juridique commerciaux sont frappés de l’impôtliquidation en cas d’abandon de l’activité (matérielle): imposition des sociétés de normal sur les bénéfices et qu’il a tou-lucrative indépendante dans certains cas participation, de holding, de domicile et jours été possible de les compenser avecdéfinis. mixtes; estimation des titres et avoirs en d’éventuelles pertes d’exploitation, une Tax News Ernst & Young März 2011 5
  • 6. telle compensation entre cantons, concer- Dénonciation spontanée non punissable • Le taux de l’impôt sur le bénéfice, ap-nant des immeubles sis dans les cantons et simplification du rappel d’impôt en plicable à tous les types de personnesmonistes, n’est devenue obligatoire qu’à cas de succession morales, associations et fondations, ala suite de plusieurs décisions du Tribunal En mars 2010, le canton de Zurich a été réduit à 8.5% (9.5% en 2010).fédéral rendues dans les années 2004 à édicté une notice relative à la dénoncia- • En ce qui concerne les sociétés de2006. Cette compensation reste toutefois tion spontanée non punissable et à la capitaux et les coopératives, l’impôtimpossible jusqu’à nouvel ordre au sein du simplification du rappel d’impôt en cas sur le capital est désormais calculé aumême canton. Le Tribunal administratif, de succession. Selon celle-ci, l’adminis- taux de 0.16% (0.18% en 2010).s’il a bien constaté l’inconstitutionnalité tration zurichoise renoncera à infligerde la réglementation zurichoise, s’est • Pour les holdings et les sociétés de une amende fiscale aux contribuablesnéanmoins interdit, au nom de la sépa- domiciles, l’impôt sur le capital est ayant procédé pour la première fois àration des pouvoirs, d’intervenir direc- perçu au taux de 0.017% (0.019% en une auto-dénonciation pour évasion outement dans la législation. La décision 2010), et pour la part de capital qui fraude fiscale et remplissant en outrefaisant l’objet d’un recours au Tribunal dépasse 500 millions, le taux reste à les conditions énumérées dans laditefédéral, elle n’est pas encore entrée en 0.008%. notice. Le rappel d’impôt et les intérêtsforce. Les personnes concernées devront • Pour les associations, fondations et restent évidemment dus. Si les héritierssuivre attentivement les prochains déve- autres personnes morales, le taux de annoncent que le défunt n’a pas déclaréloppements dans cette affaire et définir la l’impôt sur le capital a été réduit à correctement l’intégralité des élémentsmarche à suivre en conséquence. 0.255% (0.285% en 2010). imposables, l’imposition complémentaire ne portera, pour les valeurs patrimonialesNégoce de titres professionnel en question, que sur les trois dernièresPar deux décisions, le Tribunal adminis- années avant son décès, et plus sur dixtratif de Zurich a consolidé sa pratique ans comme c’était le cas auparavant. De Canton de Genèverelative au caractère professionnel du manière analogue à la réforme de l’impo- Pas d’autres nouveautés.négoce de titres en 2010. Ainsi, pour faire sition des entreprises II, Zurich devraitla distinction entre une simple gestion de mettre en œuvre ces prescriptions de lala fortune privée et un négoce de titres Confédération début 2012 sur le planprofessionnel (la première étant exonérée formel et légal. Là aussi, les dispositionsde l’impôt alors que le second constitue Canton du Jura correspondantes de la loi sur l’harmo-un gain en capital imposable), toutes nisation fiscale seront directement Pas d’autres nouveautés.les caractéristiques de l’activité lucrative applicables dans l’intervalle.indépendante devront être remplies,comme par le passé. Cela comprend aussila participation visible à la vie écono- Révision en vue de l’allègement fiscalmique. La décision du Tribunal fédéral est des personnes physiques Canton de Neuchâtelen suspens. Cette révision de la loi fiscale zurichoise L’impôt sur le bénéfice devrait pouvoir qui prévoit notamment la suppression être imputé à l’impôt sur le capital depuisDans un cas similaire, le Tribunal fédéral des deux niveaux de progression les plus le 1er janvier 2011. Toutefois, l’entréeavait confirmé, en 2009, la liste des élevés et le relèvement de nombreuses en force de cette nouvelle dispositioncritères applicables pour déterminer un déductions sera également soumise à une ne sera effective qu’à deux conditionsnégoce de titres professionnel, tout en votation populaire – avec deux contre- cumulatives :soulignant qu’il n’était pas nécessaire projets – le 15 mai 2011. Si elle estque ceux-ci soient remplis de manière • le referendum contre cette modifica- approuvée, ces changements prendrontcumulée. Contredisant en cela le Tribunal tion législative devra être rejeté lors du vraisemblablement effet en 2012.administratif, il a retenu qu’il n’était pas vote populaire du 3 avril 2011 etimportant à cet égard que le contribuableprocède lui-même aux transactions sur • une autre loi cantonale concernanttitres ou les confie à un tiers, et donc qu’il Canton de Fribourg l’accueil des enfants devra êtreopère lui-même sur le marché. Quant aux acceptée lors du vote populaire du Une nouvelle loi sur la péréquationcritères de l’«approche systématique» 3 avril 2011. financière intercommunale, entrée enet de l’«utilisation de connaissances vigueur le 1er janvier 2011, a été mise entechniques particulières», ils doivent être En date du 24 mars 2011, le Tribunal œuvre par le canton de Fribourg dans leconsidérés comme dépassés aujourd’hui, fédéral a toutefois annulé la votation but de réduire les disparités financièresétant donné que pratiquement tout un initialement fixée le 3 avril 2011 suite entre communes.chacun les remplit. En revanche, il faudrait à un recours déposé par deux citoyensattacher une plus grande importance De plus, une réduction des taux pour le neuchâtelois. Après mise en conformitéaux critères du «volume total des tran- calcul de l’impôt sur le bénéfice et sur des deux projets de loi par le Parlement,sactions» et de «l’utilisation massive de le capital a été mise en place (indiqué il est anticipé, en cas de vote favorablecapitaux empruntés pour le financement ci-dessous avant multiplicateurs – p. ex. du parlement neuchâtelois, que le votede transactions». Il faut supposer que le multiplicateur cantonal/communal du peuple neuchâtelois cette foisle Tribunal fédéral restera fidèle à sa consolidé pour la ville de Fribourg s’élève uniquement sur le référendum contre lapratique d’interprétation plutôt large. à 187.3%) : disposition fiscale ait lieu en été 2011. Tax News Ernst & Young Avril 2011 6
  • 7. Canton de Vaud Divergences au Parlement au sujet duUne nouvelle loi sur la péréquationfinancière intercommunale, entrée en projet de TVA à taux unique et desvigueur le 1er janvier 2011, a été mise enœuvre par le canton de Vaud dans le but exceptions à l’impositionde réduire les disparités financières entre Barbara Henzen, Partner Indirect Tax Zurich, barbara.henzen@ch.ey.comcommunes. Ladina Nick, Assistant Indirect Tax Zurich, ladina.nick@ch.ey.comLe taux de l’impôt sur le capital a étéréduit de moitié et a passé de 0.12% à0.06% (avant multiplicateurs- p. ex. le Le 4 Mars 2011, le Conseil des Dans son message complémentaire à cemultiplicateur cantonal/communal conso- Etats a examiné le deuxième sujet, le Conseil fédéral s’est enfin pro-lidé pour Lausanne est de 234.5%). noncé en faveur de la première variante, volet de la réforme de la TVA et et donc en faveur de l’introduction d’un notamment le projet de TVA à taux taux unique de 6,5%.Canton du Valais unique. Contrairement à la proposi- Le 15 décembre 2010, le Conseil national tion du Conseil national, le ConseilDepuis le 1er janvier 2011, les versements s’est prononcé contre le taux unique des Etats ne veut pas renvoyer proposé par le Conseil fédéral et a décidébénévoles à des personnes morales quiont leur siège en Suisse et qui sont exoné- le projet au Conseil fédéral. La de renvoyer le dossier à celui-ci. Lerées des impôts en raison de leurs buts de question du taux de TVA unique a Conseil national a chargé le gouverne-service public ou de pure utilité publique fait l’objet d’un débat controversé ment d’élaborer un modèle à deux tauxsont déductibles jusqu’à concurrence de au sein du Conseil des Etats, néan- avec exceptions. Il entend soumettre les20% du bénéfice net (10% en 2010). denrées alimentaires et le secteur de moins la décision prise par ce der- l’hôtellerie et de la restauration à un taux nier de ne pas référer le projet au réduit. Il n’a toutefois pas fixé de taux Conseil fédéral a fait l’objet d’une précis. Le Conseil national s’est en outreAuteurs courte majorité, soit un vote prononcé en faveur d’une extension desArgovie, Zurich de 19 voix contre 18. cinq exceptions prévues par le projet deChristian Wasser, Senior Manager Tax Services Zurich, révision. Dans la proposition de renvoi, ilchristian.wasser@ch.ey.com demande des exceptions supplémentairesDavid Schneider, Assistant Tax Services Zurich, La réforme de la taxe sur la valeur ajoutée pour les secteurs de la santé et de ladavid.schneider@ch.ey.com suisse doit être menée en deux étapes. Le formation, ainsi que pour la culture, lesFribourg, Genève, Jura, Neuchâtel, Vaud et Valais premier volet de la réforme de la TVA a manifestations et prestations dans leEric Duvoisin, Manager Corporate Tax, Tax Services déjà été mis en œuvre. La loi entièrement domaine du sport et les organisationsGeneva, eric.duvoisin@ch.ey.com révisée régissant la taxe sur la valeur de bienfaisance. Lors de l’élaboration duViviane Disière, Assistante Corporate Tax, ajoutée (LTVA) est entrée en vigueur nouveau projet, le Conseil fédéral doit enTax Services Geneva, viviane.disiere@ch.ey.com le 1er janvier 2010. Le 24 juin 2010, le outre éviter d’inclure des augmentations Conseil fédéral a soumis le deuxième d’impôts. volet, politiquement controversé, de A la suite de la décision du Conseil des la réforme de la TVA au Parlement. Au Etats, le Conseil national doit à nouveau préalable, il avait examiné différentes se prononcer. Si ce dernier maintient possibilités de réforme et analysé trois sa décision, le dossier retournera modèles différents. La première variante définitivement au Conseil fédéral. Nous prévoit le remplacement des trois taux vous tiendrons bien entendu au courant actuellement en vigueur par un taux de l’évolution de la situation. unique de 6,5% et la suppression de la plupart des exceptions à l’imposition. La deuxième variante prévoit également de fusionner les trois taux actuels en un taux unique de 7,1%. Les exceptions, en revanche, resteraient inchangées et seraient toutes maintenues. La troisième variante examinée correspond au modèle à deux taux déjà envoyé en consultation: le taux normal de 8% serait maintenu. Les exceptions seraient supprimées dans la même mesure que dans la première variante. La suppression des exceptions aboutirait à ce que ces domaines soient toutefois soumis à un taux réduit de 3,4%. Tax News Ernst & Young Avril 2011 7
  • 8. «Too big to fail»Hans-Joachim Jäger, Partner Financial Services Zurich, hans-joachim.jaeger@ch.ey.comRolf Geier, Partner International Tax Services Zurich, rolf.geier@ch.ey.com En novembre 2009, le Conseil (i) Ces mesures visent à accroître l’attrait une personne physique qui réside dans un fédéral suisse a chargé une com- de la place financière suisse pour les Etat membre de l’UE, il convient de pré- mission d’experts de présenter des débiteurs suisses qui souhaitent émettre lever l’impôt anticipé dans le cadre de la propositions en vue de modifier la des obligations en Suisse et à réduire fiscalité des revenus de l’épargne de l’UE le financement interne par le biais de (également sur les obligations suisses législation suisse. Ces modifica- centres de trésorerie en Suisse. En outre, soumises à la réglementation proposée), tions ont pour vocation de prévenir la proposition (ii) entend permettre aux à moins que le bénéficiaire ne décide les situations de défaillance des banques suisses d’émettre des emprunts d’opter pour la déclaration volontaire. banques d’importance systémique à conversion obligatoire sous certaines pour la Suisse («too big to fail»). conditions régis par le droit suisse tout en Les mesures proposées visent à encou-Les modifications légales proposées proposant une fiscalité attrayante pour rager les créanciers étrangers à investir les investisseurs étrangers également. en obligations suisses, l’impôt anticipéprévoient entre autres des mesures fédéral étant autrement considéré comme d’accompagnement relatives à un obstacle majeur tant en termes de la législation fiscale suisse – qui b) Impôt anticipé cash-flows que de charge administrative. concernent notamment le droit En ce qui concerne l’impôt anticipé, les Parallèlement, le système de l’agent de timbre d’émission et l’impôt modifications proposées sont plus payeur est censé garantir que les contri- anticipé suisse sur les paiements radicales: buables résidant en Suisse (notamment d’intérêts. pour les paiements d’intérêts (cependant les personnes physiques) s’acquittent pas pour les paiements de dividendes), de leurs obligations fiscales (autrement, le système de suisse fiscal retenue à l’impôt anticipé représenterait une chargeLes banques envisagent actuellement la source en place depuis longtemps définitive) et que les résidents des paysd’émettre des emprunts à conversion devrait passer du principe du débiteur qui n’ont pas signé de convention soientobligatoire sous certaines conditions à un système d’agent payeur – déjà en soumis à l’impôt anticipé de 35% à titre(contingent convertible bonds ou vigueur pour la retenue d’impôt dans de coût définitif. Dans tous les autresCoCos), des obligations qui peuvent être le cadre de la fiscalité des revenus de cas, les autorités fiscales ont les moyensconverties en capital dès lors qu’une l’épargne de l’UE. Outre les banques, soit de vérifier la conformité fiscalebanque tombe en-deçà de seuils de fonds tous les opérateurs économiques qui du bénéficiaire soit de demander despropres donnés. Pour des considérations paient des intérêts sur des obligations renseignements supplémentaires dans lepolitiques et afin d’éviter que les banques devraient alors percevoir l’impôt anticipé pays où il réside.suisses soient contraintes d’émettre leurs de 35% sur les intérêts versés à certainsobligations CoCos dans une juridiction bénéficiaires. Si les mesures proposées semblent favo-étrangère, il est souhaitable que les riser le marché de l’émission obligataire En pratique, l’agent payeur devrait per- suisse, les agents payeurs pourraient êtrebanques suisses puissent émettre leurs cevoir l’impôt anticipé sur les paiementsobligations convertibles en Suisse et confrontés à des difficultés supplémen- d’intérêts résultant d’obligations suisses taires: ils doivent pouvoir s’appuyer surselon le droit suisse. Or, la décision et étrangères qui sont versés à desd’émettre ces obligations en Suisse est des systèmes en mesure d’identifier personnes physiques résidant en Suisse. clairement les différentes catégories defortement entravée par le prélèvement de Lorsque le bénéficiaire – quelle que soitdroits de timbre d’émission sur l’émission bénéficiaires, avec une granularité accrue sa forme juridique – réside dans un pays de l’information (une tâche qui n’était pasde l’obligation en elle-même, sur elle qui n’a pas signé de convention, l’agentde nouvelles actions consécutive à une nécessaire auparavant). A cela s’ajoutent payeur suisse devra alors également per- des flux de paiements (y compris lespossible conversion ainsi que la charge cevoir l’impôt anticipé, mais uniquementde l’impôt anticipé. Par conséquent, les réductions sur émission originale) pro- sur les intérêts issus d’obligations suisses venant à la fois d’obligations émises enchangements suivants ont été proposés: (ou considérées comme suisses) et non Suisse et à l’étranger. Ces flux doivent être pas sur les obligations étrangères. En signalés et seront soumis à l’impôt anticipé.a) Droit de timbre d’émission revanche, si le bénéficiaire du paiementLe groupe de travail propose de (i) sup- réside dans un pays ayant signé une Les mesures d’accompagnementprimer, d’une manière générale, le droit convention de double imposition avec fiscales décrites dans la présente notede timbre d’émission sur l’ensemble des la Suisse (qui comprend en général une ne devraient pas entrer en vigueurobligations et papiers monétaires et (ii) clause sur l’échange d’informations), avant l’année civile 2012. Elles doiventd’exonérer, en particulier, le droit de l’agent payeur n’est nullement tenu de parcourir le processus parlementaire ettimbre d’émission sur les actions / titres prélever l’impôt anticipé. Enfin, lorsque pourraient faire l’objet d’un référendumrésultant de la conversion de CoCos. le bénéficiaire du paiement d’intérêts est avant d’entrer en vigueur. Tax News Ernst & Young Avril 2011 8
  • 9. L’UE en dialogue avec la Suisse – solution en vue?Markus F. Huber, Dr en droit, Partner International Tax Services Zurich, markus-frank.huber@ch.ey.com C’est bien connu, les entreprises à la Suisse. Par ailleurs, l’accord de libre- Des cantons prêts au dialoguemultinationales aiment s’implanter échange ne porte que sur le commerce Alors que l’UE préférerait voir des résul- en Suisse, notamment en raison de certains biens et services. Il ne peut tats rapides et éviter des débats intermi- des bonnes conditions fiscales. donc pas servir de base pour remettre en nables sur le Code de conduite dans son Selon la Commission européenne question les régimes fiscaux de certains ensemble, les cantons ont, de leur côté,(CE), certains régimes fiscaux en- cantons en raison de leurs possibles fait comprendre qu’ils étaient en principe traînent une charge fiscale réduite effets dommageables sur la concurrence. ouverts au dialogue. A cet effet, l’UE sur les bénéfices des entreprises. devrait toutefois déclarer officiellement Nos régimes fiscaux cantonaux Code de conduite européen en matière sa volonté de reprendre les négociations ont donc tout pour déplaire à la de mesures fiscales «dommageables» du début, sans conditions préliminaires. CE. Les échanges entre la CE et En 1997, les ministres de l’économie Les cantons demandent par ailleurs la Suisse dans cette affaire se de l’UE ont ratifié le Code de conduite qu’elle retire le reproche qui leur est fait sont longtemps cantonnés à un européen. Son objectif: éliminer les de violer l’accord de libre-échange. Biendialogue de sourds. Mais de récents mesures fiscales qui engendrent une que l’issue des discussions entre les can- développements laissent mainte- concurrence fiscale «dommageable» tons suisses ne soit pas connue en détail, nant augurer de réelles chances entre les Etats membres. Ces derniers on peut penser que la Suisse est disposée d’entente. Des entretiens ayant eu sont donc encouragés à ne pas introduire à faire un pas vers l’UE. Cela d’autant plus lieu dernièrement ont ainsi permis de nouvelles mesures ayant cet effet et que des voix s’élèvent dans les milieux de déterminer la volonté des can- à supprimer celles qui existent déjà. Le économiques pour réclamer davantage de tons suisses à évaluer certaines «groupe Primarolo» créé dans la foulée clarté quant à l’avenir des régimes fiscauxmodifications au niveau des impôts et chargé de veiller à la mise en œuvre en question. cantonaux et communaux. Il sem- s’était consacré avec ardeur à sa tâche. Le canton de Neuchâtel a d’ores et déjà blerait que ceux-ci soient prêts, à Pas moins de 400 régimes fiscaux ont pris les devants et présenté une réforme certaines conditions, à réformer été examinés à ce jour, dont plus d’une fiscale «conforme aux normes de l’UE». leurs régimes fiscaux. En fin de centaine seraient «dommageables». Dans le cadre de ce projet, les régimes compte, l’attitude des différents fiscaux controversés feraient l’objet d’une Le Code de conduite de l’UE stipulait dès Etats membres de l’UE sera diminution de moitié du taux d’imposition le départ que non seulement les Etats certainement tout aussi décisive applicable aux personnes morales. Cela membres seraient tenus de respecter dans ce dossier. mettrait toutes les entreprises sur un ses principes et critères, mais aussi qu’il fallait envisager de l’appliquer à d’autres même pied d’égalité. Quoi qu’il en soit, domaines qui lui sont liés ou associés. le projet devra encore franchir une étapeLa situation de départ Ce qui est nouveau en la matière, c’est décisive, à savoir l’approbation par leDébut 2007, la Commission a fait savoir que les ministres de l’économie de l’UE, peuple souverain au mois d’avril.à la Suisse qu’elle voyait certains régimes lors de leur réunion du 8 juin 2010,fiscaux cantonaux comme une aide d’Etat Des progrès semblent donc désormais ont affirmé que les principes et critèresdéguisée – étant donné leur application possibles dans le différend fiscal qui nous doivent également être respectés partrès sélective – et les considérait par oppose à l’UE. Les deux parties ont une les Etats non membres de l’UE. Lesditsconséquent d’un mauvais œil comme un réelle volonté d’aboutir à un accord. Pour ministres ont demandé à la Commissionsubventionnement étatique du secteur cela, il convient de poursuivre les trois européenne de chercher à convaincreprivé. Selon elle, ce subventionnement objectifs suivants: la Suisse de signer le Code de conduite.serait de nature à entraîner une Le fait que l’UE semble réellement 1. Réduction des taux de l’impôt sur lesdistorsion de la concurrence entre les bénéfices préoccupée par certains régimes fiscauxentreprises. Le libre commerce des biens cantonaux est souligné par le fait que non 2. Réévaluation du mécanisme de laet services s’en trouverait entravé. Et cela seulement les ministres de l’économie péréquation financière, de sorte quene serait pas compatible avec l’accord de les cantons dont les recettes fiscales de l’UE mais aussi leurs homologueslibre-échange de 1972 conclu entre la sont générées essentiellement par des des affaires étrangères ont fait partSuisse et la CE. entreprises imposées selon les règles récemment de leur position qui neLa Suisse a toujours réfuté ces argu- manque pas de clarté à cet égard. Ils ont ordinaires puissent également baisserments. En tant qu’Etat non membre de ainsi expressément regretté, lors de leur les impôts cantonaux et communauxl’UE, elle ne fait pas partie du marché réunion du 14 décembre 2010, que ce 3. Discussion avec la CE – le Code deinterne de l’UE. C’est pourquoi ni les dialogue de longue haleine avec la Suisse conduite doit être traité séparémentrègles de concurrence du traité CE – telles n’ait pas encore porté ses fruits et mené des autres élémentsque la réglementation des aides d’Etat – ni à l’annulation de certains régimes fiscaux Il reste toutefois encore divers obstaclesle Code de conduite de l’UE ne s’applique cantonaux. politiques à surmonter. Tax News Ernst & Young Avril 2011 9
  • 10. Les règles FATCA vont remodeler le paysagefinancier à partir de 2013Hans-Joachim Jäger, Partner Financial Services Zurich, hans-joachim.jaeger@ch.ey.comLe Foreign Account Tax Compliance américaine potentiellement soumis à la vente de titres américains. Act (FATCA) est entré en vigueur retenue («withholdable»), reçus par • Des paiements issus de certaines le 18 mars 2010 avec la signature des instituts qui n’ont pas passé d’accord transactions auparavant pas considé- par le president Barack Obama ou des titulaires de compte ne s’étant rées comme des paiements de source pas identifiés en bonne et due forme. américaine – p. ex. certains paiements du «Hiring Incentives to Restore Les paiements de source américaine intervenant dans le cadre de contrats Employment Act». Son objectif: englobent les dividendes et intérêts US de prêt de titres ou de swap en lutter contre les abus fiscaux en mais également les produits de la vente référence à des titres américains – renforçant et intensifiant considé- de titres qui génèrent des revenus de pourraient désormais être qualifiés de rablement les exigences définies source américaine. paiements de source américaine. par le régime actuel du Qualified D’après les estimations, des centaines • Des titres étrangers (non américains) Intermediary (QI). de milliers d’intermédiaires financiers détenus directement ou indirectement tomberont sous le coup des nouvelles par des «U.S. persons» sont désormaisEn mettant sur pied le régime QI, les dispositions dans le monde entier, soumis à déclaration.Etats-Unis ont été l’un des premiers pays notamment des banques, des courtiers,à avoir en ligne de mire les actifs de leurs • De nouvelles obligations de déclaration des sociétés d’investissement, certaines et de retenue viennent s’ajouter àcontribuables placés à l’étranger dans compagnies d’assurance ainsi que desl’optique de les faire déclarer et imposer. celles du régime QI. structures de fonds.Reste que ces réglementations n’ont • Le processus d’identification et deporté, pour l’heure, que sur les titres Pour satisfaire aux exigences du FATCA, documentation des clients devientaméricains détenus directement par des les instituts devront adapter et réorgani- nettement plus onéreux et la charge«U.S. persons» et déclarés en tant que ser des pans de leur modèle opérationnel: de la preuve incombe partiellement àtels auprès des intermédiaires financiers. identification et documentation des l’institut financier.L’interposition d’une société ou personne clients, portefeuille de produits et sys- • Tous les actifs détenus par des «U.S.morale entre la banque étrangère et tèmes informatiques, processus internes, persons» et des entités étrangèresl’ancien titulaire de compte aurait donc pu etc. Des changements qui devront être détenues par des «U.S. persons» dedonner lieu à des situations de non-décla- mis en œuvre à l’échelle de groupe. manière substantielle doivent faireration aux autorités fiscales américaines. l’objet d’un reporting annuel à l’IRS. Ces nouvelles réglementations, quiLe FATCA entend combler cette lacune en doivent encore être clarifiées en détaildemandant à tous les instituts financiers par l’IRS et le Trésor américain, ontétrangers (FFI) de passer un accord soulevé de nombreux débats chez lesavec le fisc américain (Internal Revenue acteurs du marché, qui s’interrogentService ou IRS). Dans le cadre de cet notamment sur le devenir de certainsaccord, les instituts qualifiés (participa- modèles d’affaires (prestation de servicesting FFI) sont tenus d’identifier certains aux clients américains et détention decomptes US et de déclarer leurs actifs. En titres US).pratique, le terme «comptes américains»recouvre l’ensemble des relations de Et l’étau se resserre puisque la nouvellecompte entretenues auprès de ces FFI législation sera appliquée aux paiementspar des personnes physiques américaines dès janvier 2013. Quant aux nouvellesou des personnes morales détenues règles portant sur les paiements d’équi-de manière substantielle (c.-à-d. à valents de dividendes, elles sont déjàhauteur de plus de 10%) par des «U.S. entrées en vigueur en septembre 2010.persons». Afin d’imposer l’applicationde ces accords et d’encourager les Le point sur les changements majeursétablissements financiers à en conclure, • Les instituts financiers étrangers sontle FATCA brandit une menace redoutable: obligés de passer un accord avec l’IRSles agents de retenue d’impôt américains ou de lui reverser une retenue de 30%ou les «participating FFI» sont tenus sur leurs propres revenus et ceux ded’appliquer et de prélever une retenue leurs clients américains ainsi que surde 30% sur les paiements de source l’ensemble des produits résultant de la Tax News Ernst & Young Avril 2011 10
  • 11. Nouvelle loi fédérale sur l’imposition des plans de savoir si les options de collaborateurde participation de collaborateur, entrée en qui sont assorties d’un délai de blocage mais peuvent être négociées dès quevigueur prévue en 2012 celui-ci est écoulé sont imposables sur la base de leur valeur de marché le premierMarkus Kaempf, Senior Manager Human Capital Zurich, markus.kaempf@ch.ey.com jour de négoce (imposition au momentLouise Barrelet, Senior Manager Human Capital Lausanne, louise.barrelet@ch.ey,com de la dévolution/négociabilité) ou au moment de l’exercice ou de la vente. Les options qui confèrent aux collabo- La nouvelle loi fédérale régissant la nouvelle loi. Toutes les participations de collaborateur émises après l’entrée en rateurs le droit (facultatif ou impératif) l’imposition des participations de vigueur de la nouvelle loi seront imposées d’obtenir des versements en espèces plu- collaborateur définit le moment tôt que d’acquérir des actions constituent de l’imposition des rémunérations conformément aux dispositions de celle- ci. Les accords fiscaux existants qui ne des participations de collaborateur impro- fondées sur des actions (y. c. prement dites; elles sont par conséquent tombent pas dans le champ d’application les actions bloquées, les options exclusivement imposables au moment de de la nouvelle législation, ou qui ne sont de collaborateur, les «restricted l’exercice. Ici aussi, se pose la question pas en contradiction avec celle-ci, restent stock units» (RSU), les «stock valables. de savoir si une option négociable qui appreciation rights» (SAR)) ainsi prévoit une indemnité en espèces est que les obligations de déclaration Selon la nouvelle loi fédérale, le moment imposable au moment de l’émission ou et d’assujettissement à l’impôt à la de l’imposition des actions bloquées, des lors de l’exercice/de la vente. source des participations «impor- RSU et des plans « phantom » (c.-à-d. des participations improprement dites) tées» et «exportées» de collabora- Imposition des plans de participations reste inchangé tant au niveau cantonalteurs actifs au niveau international. en cas d’activités transfrontalières que fédéral. Cependant, les principales La loi fédérale sur l’harmonisation modifications portent sur l’imposition Pour ce qui est des options de collabo- des impôts directs oblige tous les des options de collaborateur, plus parti- rateur avec délai de blocage et pour les- cantons suisses à introduire cette culièrement en Suisse romande et en cas quelles la période de blocage se déroule nouvelle loi fédérale. En consé- d’activités transfrontalières. partiellement pendant que le contribuable quence, le traitement fiscal sera le est assujetti à l’impôt en Suisse, la part du La nouvelle loi fédérale fait la distinction gain imposable en Suisse doit être déter- même, quel que soit le canton du entre les options de collaborateur minée selon une répartition du temps. La domicile fiscal du collaborateur. Le bloquées ou librement disponibles, d’une répartition est basée sur le temps passé texte de la nouvelle loi laisse mal- part, et négociables ou non négociables, en Suisse pendant la période de blocage gré tout une certaine latitude tant d’autre part. proportionnellement à la durée totale de au niveau de l’interprétation que de celui-ci. Cette réglementation correspond l’application pratique. à la recommandation publiée par Moment de l’imposition des options de l’OCDE en 2004. A cet égard, il convient collaborateur d’examiner encore en détail l’influenceLe 6 décembre 2010, après six ans Les options de collaborateur disponibles exercée par l’imputation des coûts liésde débats sur le contenu de la loi, le librement et négociables sont imposables à cette opération entre entreprises d’unparlement fédéral a accepté la nouvelle au moment de l’attribution, la valeur fis- même groupe avec succursale en Suisseloi fédérale régissant l’imposition des cale correspondant à la valeur de marché et à l’étranger. Sur la base d’une directiveparticipations de collaborateur. A moins de l’option au moment de l’attribution. de l’Administration fiscale du canton ded’un recours par référendum, la nouvelle Tous les revenus provenant de la vente Zurich datée d’octobre 2009, le montantloi devrait entrer en vigueur au 1er janvier ou de l’exercice des options constituent imputé à la société domiciliée en Suisse2012. Les dispositions transitoires pro- des gains en capital privés exonérés doit être au minimum assujetti à l’impôtposées prévoient que les participations d’impôt, à moins que le bénéficiaire ne suisse sur le revenu. La question se poseoctroyées aux collaborateurs avant cette soit un considéré comme un négociant en outre de savoir si la Suisse doit avoirdate doivent être imposées conformé- professionnel de titres. signé une convention de double imposi-ment aux réglementations cantonales En revanche, les options de collaborateur tion avec le pays duquel les participationset fédérales actuelles, et en tenant bloquées et non négociables sont impo- sont importées, ou vers lequel elles sontcompte des accords fiscaux existants. sables au moment de l’exercice. Le gain exportées. Actuellement, le canton deCes dispositions n’ont toutefois pas réalisé au moment de l’exercice (c.-à-d. Zurich n’autorise une exemption selonencore été définitivement adoptées par le la différence entre le prix d’exercice et la une répartition du temps pour les partici-Conseil fédéral. Cependant, si la période valeur de marché du titre sous-jacent) pations importées que si la demande estfiscale au cours de laquelle l’événement constitue ainsi un revenu d’activité lucra- déposée dans le cadre d’une conventionimposable s’est produit n’a pas encore fait tive dépendante imposé en conséquence. de double imposition.l’objet d’une taxation définitive, le contri-buable peut demander une revue de son Vu les termes actuels de la nouvelle loi Il est par ailleurs intéressant de notertraitement fiscal selon les dispositions de fédérale, les avis divergent sur la question que la nouvelle loi fédérale ne traite les Tax News Ernst & Young Avril 2011 11
  • 12. activités transfrontalières que pour les est imposable en Suisse en raison des pondants en prévision de la nouvelle loioptions de collaborateur. Les adminis- règles de la répartition du temps (autre- fédérale, afin d’être en mesure de remplirtrations fiscales cantonales peuvent par ment dit, lorsque le contribuable était fis- leurs obligations en matière de déclarationconséquent continuer à appliquer leurs calement domicilié en Suisse pendant une et de retenue d’impôts. Il convientpropres réglementations transfrontalières partie de délai de blocage). L’employeur notamment d’accorder une attentionpour les RSU, SAR, etc. doit en outre retenir les impôts cantonaux particulière aux collaborateurs ayant et communaux. On ignore cependant travaillé en Suisse mais étant actuellementElargissement de l’impôt à la source encore quels seront les taux appliqués par à l’étranger, compte tenu de l’obligationSelon la nouvelle loi fédérale, une les cantons (forfaitaires ou progressifs). de devoir éventuellement procéder àentreprise avec siège en Suisse est tenue des retenues d’impôt en Suisse ou dansde retenir à la source un impôt fédéral Marche à suivre d’autres pays. La prudence est de mise dèsforfaitaire de 11,5% sur le revenu réalisé Les employeurs devraient vérifier leurs que des collaborateurs étaient fiscalementpar un contribuable alors qu’il n’est plus plan de participations de collaborateur domiciliés en Suisse pendant la période dedomicilié fiscalement en Suisse mais qui applicables et les accords fiscaux corres- blocage ou au moment de l’exercice.Nouveautés en matière de prévoyance professionnelleCharlotte Climonet, Senior Manager Human Capital Geneva, charlotte.climonet@ch.ey.comSandra Beer, Senior Manager Human Capital Zurich, sandra.beer@ch.ey.com Cet article aborde deux récents versement sous forme de capital montant correspondant ne sera pas développements en matière de intervient durant la période de blocage de soumis à imposition au jour d’un éven- prévoyance professionnelle suisse trois ans. tuel versement sous forme de capital. (2ème pilier). Le premier vise les Les points essentiels de ces directives • Cette nouvelle disposition serachangements concernant la déduc- sont les suivants : applicable aux rachats de prévoyance tibilité fiscale des rachats d’année professionnelle effectués après la • La déduction fiscale n’est pas accordée de prévoyance professionnelle date de publication de la décision aux rachats de prévoyance profes- du Tribunal fédéral, à savoir la 19 visant à combler les lacunes exis- sionnelle si un retrait sous forme de août 2010. L’administration fiscale tantes. En effet, si un versement capital intervient pendant la période de genevoise a néanmoins précisée sous forme de capital est effectué blocage de trois ans, peu importe que le qu’elle n’appliquerait cette nouvellependant le délai de blocage de trois montant versé provienne de l’épargne réglementation que pour les rachats liée au rachat ou de cotisations de ans applicable après un rachat, la effectués après le 1er janvier 2011. prévoyance professionnelle ordinaires. déduction fiscale est refusée ou L’absence de retrait pendant un délai de • Pour les personnes quittant la Suisse remise en cause. La seconde nou- trois ans devient ainsi un critère objec- pendant le délai de blocage de troisveauté concerne la possibilité, sous tif pour obtenir la déduction fiscale d’un ans, le fait de transférer leurs avoirs certaines conditions, de transférer rachat. L’administration fiscale ne devra de prévoyance professionnelle sur un des avoirs de prévoyance étran- plus démontrer une éventuelle évasion compte de libre passage ne devrait gers dans les caisses de pension fiscale pour refuser la déductibilité d’un pas être considéré comme un retrait. suisses. rachat. Des exceptions ne devraient Les autorités fiscales se réservent la être autorisées qu’en cas de divorce. possibilité de refuser la déductibilité fiscale en invoquant l’évasion fiscale. • Lorsque la déduction fiscale a1. Déductibilité fiscale des déjà été acceptée, l’administration rachats d’années de prévoyance fiscale pourra remettre en cause 2. Transferts de fonds de pension professionnelle ultérieurement la déduction dans étrangers auprès d’une caisse deA la suite d’un arrêt du Tribunal fédéral le cadre d’une procédure de rappel prévoyance professionnelle suisserendu le 12 mars 2010, la Conférence d’impôt si un versement sous forme de Depuis la modification de l’art. 60b de lasuisse des impôts a émis des directives capital est effectué dans un délai de 3 loi fédérale sur la prévoyance profession-applicables aux rachats d’années de ans. L’administration fiscale pourra y nelle applicable à partir du 1er janvierprévoyance professionnelle, qui devront renoncer si le montant du rachat est 2011, les personnes assurées peuvent,être appliquées par tous les cantons. peu important. pour autant que certaines conditionsEn l’espèce, de tels rachats extraordi- • Dans le cas où la déductibilité fiscale soient remplies, transférer leurs avoirsnaires ne sont plus déductibles lorsqu’un d’un rachat n’a pas été acceptée, le accumulés auprès de caisses de pension Tax News Ernst & Young Avril 2011 12
  • 13. étrangères dans une institution de des fonds de pension étrangers. En Si un transfert peut dorénavant êtreprévoyance professionnelle suisse. pratique, cela peut impliquer pour envisagé, il est important de noter que les caisses de pension suisses des le montant transféré réduira d’autantEn application de dispositions légales obligations vis-à-vis des autorités la possibilité de racheter des annéesintroduites en 2006 afin d’éviter l’évasion étrangères. Par exemple, le droit manquantes de prévoyance par le salarié.fiscale, la possibilité de rachat annuel des britannique en matière de pension Par conséquent, chaque cas individuelemployés assurés arrivant de l’étranger requiert une obligation d’information doit donc être analysé distinctement.est limitée à 20 % de leur salaire assuré pendant cinq ans.pendant les cinq premières années. En • L’assuré ne doit pas demander la Prochaines étapesvertu de la nouvelle teneur de l’art. 60b, déduction fiscale des sommes transfé- Les employeurs, les employés et lescette restriction ne s’applique pas au rées. caisses de pensions suisses doiventtransfert de fonds de pension étrangers prendre en considération les pointsauprès d’une caisse de prévoyance profes- La limite de 20% reste applicable à suivants :sionnelle suisse si les conditions suivantes d’éventuels rachats effectués ultérieure-sont remplies : ment au transfert d’avoirs de prévoyance 1. Conséquences de la nouvelle pratique étrangers dans une caisse de pension fiscale en matière de rachats de• La caisse de pension étrangère doit suisse. prévoyance professionnelle. transférer les avoirs de prévoyance directement à la caisse de pension 2. Implications des transferts d’avoir De tels transferts de fonds de pension suisse. de pensions étrangères auprès d’une étrangers sont limités au montant maxi- caisse de pension suisse pour les• Le règlement de l’institution de mal qu’il est possible de racheter selon le personnes qui s’installent en Suisse. prévoyance suisse doit expressément règlement de prévoyance professionnelle prévoir la possibilité de transférer applicable.Evolution en matière d’imposition à la source des personnes exerçantune activité lucrative avec domicile en Suisse et à l’étrangerAndreas Tschannen, Executive Director Human Capital Zurich, andreas.tschannen@ch.ey.comLukas Naef, Manager Human Capital Zurich, lukas.naef@ch.ey.com Devant apprécier la situation fis- contributions au pilier 3a, doubles de Suisse en France. Etant donné qu’il cale d’une personne domiciliée à frais de logement, frais élevés du n’était plus domicilié en Suisse, l’assujetti l’étranger et exerçant une activité voyage de retour, etc.) n’accepte- n’était plus en mesure de remplir une lucrative en Suisse, le Tribunal ront ainsi les demandes de correc- déclaration d’impôt et, par conséquent, de bénéficier de déductions individuelles fédéral, dans une décision du 26 tion de barème et des déductions (supplémentaires). Dans le cas du janvier 2010, a invoqué le principe individuelles qu’à la condition que plaignant, cet état de fait équivalait à de non-discrimination ancré dans 90% du revenu familial global soit une discrimination puisque le tarif de l’accord sur la libre circulation des réalisé en Suisse. Par contre, les l’impôt à la source n’inclut pas lesdites personnes. Les personnes exerçant cantons ayant adopté une pratique déductions. Se fondant sur l’interdiction une activité lucrative domiciliées plus libérale dans ce domaine de discrimination stipulée par l’accord à l’étranger ne doivent pas être continueront d’accorder certaines sur la libre circulation des personnes, le défavorisées par rapport à celles déductions au cas par cas dans le Tribunal fédéral lui a donc accordé les cadre de demandes de correction du mêmes déductions qu’aux contribuables qui sont domiciliées en Suisse. domiciliés en Suisse. En conséquence, les Si elle a entraîné depuis lors cer- barème pour l’impôt à la source. déductions individuelles refusées jusqu’ici taines adaptations au niveau des devraient dorénavant être acceptées par pratiques cantonales en matière les administrations fiscales cantonales. d’impôt à la source, cette décision Contexte n’a toutefois pas occasionné de Le 26 janvier 2010, le Tribunal fédéral a accepté le recours d’un ressortissant Résidents à la semaine internationaux changements fondamentaux. Les helvétique domicilié en France et domiciliés à l’étranger cantons traditionnellement res- travaillant à Genève. Le revenu lucratif Les résidents à la semaine internationaux, trictifs pour l’octroi de déductions réalisé en Suisse était soumis à l’impôt domiciliés à l’étranger et exerçant supplémentaires aux résidents à anticipé à partir de la date à laquelle ce une activité lucrative en Suisse sont la semaine internationaux (p. ex. contribuable a transféré son domicile touchés au premier chef. Jusqu’à présent, Tax News Ernst & Young Avril 2011 13
  • 14. certains cantons (p. ex. Bâle-Ville, Bâle- Imposition des jours de travail àCampagne, Zoug et Schwyz) ne concé- l’étrangerdaient pas de déductions individuelles. Etant donné que la domiciliation fiscaleLes contributions au pilier 3a et les en Suisse des résidents à la semainedoubles frais de logement, par exemple, internationaux n’est pas établie du faitne donnaient lieu à aucune déduction. qu’ils retournent régulièrement à leurD’autres cantons, en revanche (p. ex. domicile étranger, seuls les jours deZurich, Berne, Argovie et Schaffhouse), travail passés physiquement en Suissesont plus enclins à accepter des (= jours de travail en Suisse) peuventdéductions individuelles au titre des frais être assujettis à l’impôt suisse (lad’acquisition. On peut donc penser que la condition étant toutefois que la Suissepratique variera peu dans ces cantons-là. ait conclu une convention contre la double imposition avec l’Etat de domicile«Quasi-domiciliation» – cantons à étranger). A ce dernier revient aussipratique restrictive (p. ex. Bâle-Ville, le droit d’imposer les jours de travailBâle-Campagne, Zoug et Schwyz) non passés en Suisse. L’exonération deLes cantons précités accorderont ces jours de travail à l’étranger devraitdésormais les déductions individuelles être demandée dans tous les cantonsaux résidents à la semaine internationaux jusqu’au 31 mars de l’année suivantepour autant que ceux-ci réalisent 90% du afin d’éviter le risque de voir la demanderevenu familial global en Suisse. Il est pro- refusée. L’administration fiscale debable que les administrations cantonales Zoug par exemple tend à ne pas traiterappliquent le tarif ordinaire de l’impôt les demandes de révision sur la basesur le revenu, suivant en cela l’exemple de conventions de double impositiondu canton de Genève, pour éviter toute internationales de personnes assujettiesdiscrimination. Les personnes mariées à l’impôt à la source qui lui parviennentpeuvent en outre demander à bénéficier après le 31 mars de l’année suivante (audu barème de l’impôt à la source appli- contraire du canton de Zurich notam-cable aux personnes mariées. Le taux ment, qui accepte de telles demandes ded’imposition est déterminé sur la base du révision même après le 31 mars, pourrevenu familial global, revenus d’intérêts autant que le délai de révision de 90 jourset de loyer et autres revenus compris. Il soit respecté).n’est pas tenu compte des impôts sur lafortune. Etrangers domiciliés en Suisse avecUne telle demande devra être soumise permis Bà l’administration fiscale compétente Pour les étrangers domiciliés en Suissejusqu’au 31 mars de l’année suivante. Les sans autorisation d’établissement C,cantons alémaniques ne devraient guère l’impôt à la source représente généra-prolonger ce délai. Le canton de Genève, lement la charge d’impôt définitive si lequant à lui, accepte ce type de requête revenu annuel brut ne dépasse pas CHFjusqu’au 31 août de l’année suivante. 120 000 (dans le cas contraire, une taxa- tion ultérieure est effectuée au moyen duDemande de correction de barème – can- formulaire fiscal). Le barème de l’impôttons à pratique libérale (p. ex. Zurich, à la source reposant sur une moyenneBerne, Argovie et Schaffhouse) pondérée des taux fiscaux communaux du canton, il n’est pas possible de bénéficierDans les cantons qui accordaient déjà des d’impôts communaux avantageux. Toutdéductions individuelles aux résidents à au plus pourrait on arguer, au sens dula semaine internationaux dans le cadre principe de non-discrimination, que lesde corrections de barème, la pratique en taux communaux devraient égalementmatière d’impôt à la source ne devrait s’appliquer aux revenus annuels brutspas se modifier notablement, puisque inférieurs à CHF 120 000. Une sentencele principe de non-discrimination y était judiciaire correspondante fait toutefoisrespecté. Les demandes de correction de encore défaut dans ce contexte.l’impôt à la source doivent être présen-tées à l’administration fiscale compétentejusqu’au 31 mars de l’année suivante. Lecanton d’Argovie constitue une exceptionà cet égard: les demandes de correctiony sont acceptées jusqu’à cinq ans après lafin de l’année fiscale. Tax News Ernst & Young Avril 2011 14
  • 15. Critères de délimitation en matière de TVAentre le contrat d’entreprise et le contrat devente en matière immobilièreSusanne Gantenbein, Senior Manager Indirect Tax Geneva; susanne.gantenbein@ch.ey.comSimone Wassmer, Manager Indirect Tax Bern; simone.wassmer@ch.ey.com Avec la nouvelle loi régissant la L’entrepreneur est propriétaire du sol : constitue alors une livraison fournie en taxe sur la valeur ajoutée (LTVA), Il y a livraison d’un bien immobilier (sol vertu d’un contrat d’entreprise. la prestation à soi-même dans le et bâtiment) exclue du champ de la domaine de la construction n’est TVA si les critères suivants sont remplis L’acheteur est propriétaire du sol : cumulativement: En cas de construction sur un bien-fonds plus soumise à l’impôt. En consé- qui appartient déjà à l’acheteur (c’est-à- quence, la distinction entre les • l’acheteur acquiert un objet dont la dire au mandant), il y a toujours livraison prestations imposables relevant du planification et l’étude de projet sont en vertu d’un contrat d’entreprise, c’est-à- contrat d’entreprise et les ventes terminées; dire une prestation imposable. d’immeubles exclues du champ • le sol et le bâtiment sont vendus à un de l’impôt revêt une importance prix forfaitaire (fixé préalablement par Un tiers est propriétaire du sol : décisive. L’Administration fédérale l’entrepreneur); Dans ce cas, seule la vente du sol des contributions, Division prin- • l’acheteur ne peut exercer qu’une est exclue du champ de la TVA. La cipale de la TVA (AFC), a publié faible influence sur la construction, construction du bâtiment constitue une les aménagements (y. c. les aménage- livraison fournie en vertu d’un contrat des informations sur l’application ments extérieurs) et les prestataires d’entreprise, c’est-à-dire une prestation pratique de cette distinction, avec (artisans) choisis ; imposable. Dans la pratique, il est effet rétroactif au 1er juillet 2010 possible de déroger à cette règle lorsque • il n’existe qu’un seul contrat (contrat (volontairement applicable à partir de vente entre l’entrepreneur de la le vendeur du terrain et l’entrepreneur du 1er janvier 2010) dans son Info construction et l’acheteur portant sur de la construction sont des personnes TVA 04 concernant le secteur de le sol et le bâtiment); proches. Dans ce cas, ce sont les mêmes l’industrie du bâtiment. Alors qu’en • les profits et risques ne passent à critères applicables que si l’entrepreneur vertu de l’ancienne LTVA, il s’agis- est propriétaire du sol qui sont à prendre l’acheteur qu’après l’achèvement des sait de déterminer si un contrat de en considération pour la délimitation travaux;vente ou des précontrats existaient entre le contrat d’entreprise et le contrat • le paiement n’intervient qu’après de vente . avant le début des travaux, il est l’achèvement de l’ouvrage et sa remise désormais important de savoir à (un acompte jusqu’à concurrence L’application du critère selon lequel les qui appartient le terrain sur lequel de 30% du prix de vente n’est pas coûts supplémentaires ne doivent pas sera érigée la construction, quand déterminant). dépasser 5% (resp. 7%) du prix forfaitairele paiement aura lieu et si les modi- implique qu’il n’est finalement possible de Si les critères ci-dessus ne sont pas déterminer la véritable nature du contrat fications souhaitées par l’acheteur tous remplis ou si les modifications par qu’a posteriori. Ainsi pour se prémunir entraîneront des coûts supplémen- rapport au projet de bâtiment sur la contre tout risque éventuel, les contratstaires par rapport au prix forfaitaire base des désirs individuels de l’acheteur devraient idéalement être analysés du engendrent des plus-values dépassant proposé pour l’objet.1 point de vue TVA avant le début du projet. 5% du prix forfaitaire proposé (7% si le sol n’est pas vendu par l’entrepreneur Les auteurs de cet article sont à votre mais cédé en droit de superficie), seule entière disposition pour répondre aux la vente du terrain est exclue du champ questions que cette problématique sus- de la TVA et la construction du bâtiment citent auprès des entreprises concernées. 1 Le 16 décembre 2010, avant que l’AFC ait publié sa pratique définitive, Hans Rutschmann avait déjà déposé une motion au Conseil national intitulée «TVA. Eliminer les obstacles à la vente de biens immobiliers». La motion n’a pas encore été traitée par le Conseil national. Elle s’en prend notamment au critère du financement et exige que le début des travaux soit, comme jusqu’ici, retenu comme le moment déterminant pour opérer la distinction. Tax News Ernst & Young Avril 2011 15
  • 16. Ernst & Young Assurance | Tax | Transactions | AdvisoryChangement de pratique potentiel en relationavec les prestations d’intermédiaire dans lesecteur financier Ernst & Young est l’un des leaders mondiaux dans les domaines de l’audit, de la fiscalité, des transactions et duBarbara Henzen, Partner Indirect Tax Zurich; barbara.henzen@ch.ey.comOlivia Schwarz, Senior Consultant Indirect Tax Zurich; olivia.schwarz@ch.ey.com conseil. Nos 141’000 collaborateurs, répartis dans le monde entier, partagent les mêmes valeurs et un engagement inébranlable en faveur de la qualité. C’est en aidant nos collaborateurs, nos clients La définition des «finder’s fee» L’intermédiation ne concernant pas une et les communautés auxquelles nous imposables dans le secteur finan- opération précise ou indépendante des appartenons à donner le meilleur d’eux- cier pourrait être modifiée. A autres opérations effectuées ultérieure- mêmes que nous faisons la différence. l’avenir, davantage de prestations ment avec le client ne constitue pas une Ernst & Young désigne l’organisation intermédiation au sens de l’art. 21, al. mondiale des sociétés membres pourraient être exclues du champ 2, ch. 19a à e, LTVA. Les acquisitions ou d’Ernst & Young Global Limited (EYG), de l’impôt dans ce domaine. apports de clients représentent plutôt une chacune d’entre elles étant une entité prestation dans le domaine de la publicité juridique séparée. EYG, sociétéL’intermédiation au sens de l’art. ou de la fourniture d’informations. Les britannique à responsabilité limitée par21, al. 2, ch. 19a à e, LTVA devra, rémunérations correspondantes, indé- garantie, ne fournit pas de prestations aux clients.conformément au projet de l’Info TVA 14 pendamment de leur mode de fixation,concernant le secteur Finance, désigner sont imposables en fonction du type de En Suisse, Ernst & Young SA est l’une desdésormais toute activité d’une personne prestation. premières sociétés d’audit et de conseil.agissant en tant qu’intermédiaire, consis- Avec ses 2’000 collaborateurs répartis Si la modification prend effet telle sur 10 sites, elle propose égalementtant en la négociation d’un contrat dans qu’elle est prévue dans le projet, elle des services dans les domaines de lales domaines du marché monétaire et du fiscalité et du droit ainsi qu’en matière de risque d’avoir des conséquences nonmarché des capitaux sans être elle-même transactions et de comptabilité. négligeables tant au niveau du chiffrepartie au contrat intermédié et sans avoir d’affaires (davantage d’opérations Pour de plus amples informations,d’intérêt propre concernant son contenu. exclues du champ de l’impôt pour les rendez-vous sur notre site InternetUne intermédiation peut consister entre intermédiaires et, partant, un plus faible www.ey.com/chautres à procurer l’occasion à une partie taux de déduction de l’impôt préalable)contractuelle de conclure un contrat, que de l’impôt préalable (moins deà prendre contact avec l’autre partie charges d’impôt préalable pour lescontractuelle ou à négocier au nom et personnes acquérant de telles presta-pour le compte du client les modalités des tions). Nous recommandons de vérifierprestations réciproques. Elle doit toujours le traitement de la TVA des transactions Impressumporter sur une opération individuelle, concernées dès que la version définitive Tax Newsobjet de l’intermédiation. La conclusion de la brochure sera publiée. Publication électronique en languedu contrat en soi n’est pas une condition allemande, française et anglaise Le projet de l’Info TVA 14 concernantimpérative. Ces activités étaient jusqu’à le secteur Finance prévoit l’entrée en Concept et réalisationprésent qualifiées de «finder’s fees» vigueur rétroactive de cette modification Ernst & Young AGimposables (prestations dans le domaine au 1er janvier 2010. Qu’un tel effet Marketing and External Communicationspublicitaire ou fourniture d’informations) rétroactif soit licite devrait toutefois être Case postaleselon la pratique générale. 8022 Zurich pour le moins controversé, surtout dansLa nouvelle définition des «finder’s fee» les cas où le changement de pratique Abonnements / changements d’adressequi se trouve sous le point 5.10.2, let. c, aboutit à défavoriser l’assujetti. www.ey.com/ch/newsletterdu projet de brochure est la suivante: www.ey.com/ch/tax © 2011 Ernst & Young AG All Rights Reserved. Information : Les Tax News ont pour but de donner un aperçu de développements fiscaux récents. Leur contenu n’exprime pas un avis fiscal. Tax News Ernst & Young Avril 2011 16

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