Direito tributario e_financas_publicas_iii_professor_2011-1

DIREITO TRIBUTÁRIO E
FINANÇAS PÚBLICAS III AUTOR:BIANCA XAVIER
COLABORAÇÃO: CARLOS RENATO VIEIRA DO NASCIMENTO E JULIA FRANÇA.

GRADUAÇÃO
2011.1

Sumário
Direito Tributário e Finanças Públicas III

AULA 1. AULA: LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. NATUREZA JURÍDICA. MODALIDADES ............................................................... 3

AULA 4: LANÇAMENTO. MODALIDADES DE LANÇAMENTO ............................................................................................ 11

AULA 5 LANÇAMENTO. ALTERAÇÃO DO LANÇAMENTO ................................................................................................. 16

AULA 6: SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. A MORATÓRIA E O PARCELAMENTO .................................. 21

AULA 7: SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. DEPÓSITO. IMPUGNAÇÃO ADMINISTRATIVA.
LIMINAR E TUTELA ANTECIPADA. ............................................................................................................... 27

AULA 8. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. DO PAGAMENTO E DA COMPENSAÇÃO .......................................................... 34

AULA 9: EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. TRANSAÇÃO. REMISSÃO E PRESCRIÇÃO E DECADÊNCIA. .................................... 45

AULA 10. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. PRESCRIÇÃO E DECADÊNCIA (CONT.) E CONVERSÃO EM RENDA ......................... 48

AULA 10: DEMAIS HIPÓTESE DE EXTINÇÃO............................................................................................................... 68

AULA 11: EXCLUSÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO .......................................................................................................... 73

AULA 12: GARANTIAS DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO ........................................................................................................ 81

AULA 13: DOS PRINCÍPIOS APLICÁVEIS NA RELAÇÃO ENTRE FISCO E CONTRIBUINTE (CONCEITO E ESPÉCIES) ........................... 85

AULA 14: CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO — 1ª INSTÂNCIA ....................................................................... 93

AULA 15: O CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO TRIBUTÁRIO — 2 ª INSTÂNCIA.................................................................... 99

AULA 16: A DECISÃO ADMINISTRATIVA ................................................................................................................. 105

AULA 17: PROCEDIMENTOS ESPECIAIS (CONSULTA E COMPENSAÇÃO) ........................................................................... 109

AULA 18: EXECUÇÃO FISCAL ............................................................................................................................... 116

DIREITO TRIBUTÁRIO E FINANÇAS PÚBLICAS III

AULA 1. AULA: LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO. NATUREZA JURÍDICA.
MODALIDADES

A) NOTA AO PROFESSOR:

Esta aula tem a finalidade de explicar a importância do lançamento tributário no fenô-
meno jurídico-tributário. O objetivo é apresentar a exata posição do lançamento na forma-
ção e na eficácia do tributo. A preocupação central é deixar registrado o efeito e o alcance do
lançamento. Deve-se demonstrar as diferenças e as similaridades da obrigação tributária e
do crédito tributário. Expor as teorias que explicam seu efeito, mas principalmente, quais são
as discussões práticas relacionadas ao instituto.
Deverá ser enfatizado ao alunado a importância dessa aula em relação ao restante do
conteúdo a ser estudado no decorrer do período. Por certo, quando a decadência e prescri-
ção forem analisadas, o tipo de lançamento será de inegável relevância, haja vista que a
contagem do prazo está diretamente relacionada com o tipo de lançamento designado pelo
legislador para fins de constituição do crédito tributário.
Recomenda-se, também, a apresentação de outras conseqüências derivadas da diferen-
ciação da forma de constituição do crédito tributário, como, por exemplo, o fenômeno da
denúncia espontânea e da responsabilidade do Estado na formação do crédito, como ocorre
no caso do IPTU.

B) INTRODUÇÃO

O crédito tributário é o direito potestativo que tem o Estado de exigir do contri-
buinte o pagamento do tributo devido. Deriva de relação jurídico-tributária que nasce
com a ocorrência do fato gerador, na data ou no prazo determinado em lei.
No Direito Tributário, obrigação e crédito nascem no mesmo momento. Com a
ocorrência do fato gerador, nasce um direito subjetivo de crédito para a Fazenda Públi-
ca, e um dever jurídico de satisfazer o débito para o contribuinte.
O crédito tributário decorre da obrigação tributária e tem a mesma natureza desta.
Em suma, resulta da conjugação da lei, do fato gerador e do lançamento. No entanto,
Rubens Gomes de Souza (“Idéias gerais para uma concepção unitária e orgânica do
processo fiscal”, RDA 34, 1953, p. 20) entende que obrigação e crédito tributário são
coisas totalmente distintas. Para o doutrinador, primeiro nasce o fato gerador, depois
a obrigação tributária, e, por fim, o crédito. Entretanto, com a devida vênia ao ilustre
doutrinador, não há como separar crédito de obrigação; eles têm a mesma natureza;
ocorrem no mesmo momento.

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Lançamento: conceito e natureza

A origem etimológica de lançamento está relacionada ao ato de calcular, de efetuar
um lance. Alberto Xavier aponta a escassa visibilidade do lançamento na vida jurídica
cotidiana — em função da crescente participação dos contribuintes no cálculo de seus
próprios tributos (“massificação dos mecanismos de arrecadação”) — como uma das
principais razões para a atrofia doutrinária do lançamento (Do lançamento: teoria geral
do ato, do procedimento e do processo tributário. 2a ed., Rio de Janeiro, Forense, 1997, p.
4). A tendência mundial é de que a Administração Fiscal intervenha cada vez menos no
momento anterior ao pagamento e, por outro lado, atue cada vez mais na sanção aos
ilícitos cometidos pelo sujeito passivo, incumbido de diversos deveres tributários.
O lançamento é de fundamental importância, tanto é assim que a Constituição Fe-
deral de 1988 exige a elaboração de lei complementar para tratar de normas gerais sobre
lançamento (art. 146, inc. III, b). Do ponto de vista legal (art. 142, caput, do CTN),
lançamento é “o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato
gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o mon-
tante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicação
da penalidade cabível”.
A definição legal de lançamento não é elogiável, pois, como se sabe, não é função
do legislador proceder a construções teóricas, tarefa muito melhor desenvolvida pela
doutrina. Ademais, o lançamento não é procedimento, mas sim, ato administrativo
conclusivo do procedimento; tampouco tem por objeto a aplicação de penalidade, já
que é ato de aplicação da norma tributária material (determina a existência e o quantum
da prestação tributária individual) ao caso concreto.
Apesar das críticas devidas à definição, a lei estabelece que a atividade de lançamento
possui cinco finalidades:

1a — verificação da ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente;
2a — determinação da matéria tributável1;
3a — cálculo do montante do tributo devido (base de cálculo e alíquota);
4a — identificação do sujeito passivo (contribuinte ou responsável);
5a — aplicação de penalidade, quando cabível.

É ato administrativo vinculado e obrigatório, emanado de agente administrativo
competente que, com base em lei, confirma a existência da obrigação tributária (efeito 1
É certo que a obrigação tributária
declaratório) e constitui o direito da Fazenda Pública ao crédito tributário (efeito cons- é uma obrigação de pagamento em
moeda nacional. O preceito deve ser
titutivo) ou extingue direito preexistente (efeito extintivo), por meio de homologação observado, principalmente, nos tribu-
tácita ou expressa. tos incidentes sobre rendas, operações
financeiras e de comércio exterior.
Portanto, nestas hipóteses, deve ser
obedecido o disposto no art. 143, do
CTN, que estabelece: “Salvo disposição
Ato X Procedimento de lei em contrário, quando o valor
tributável esteja expresso em moeda
estrangeira, no lançamento far-se-á a
sua conversão em moeda nacional ao
A determinação da natureza jurídica do lançamento gerou controvérsia doutriná- câmbio do dia da ocorrência do fato
ria no passado. Certa corrente doutrinária, mais antiga e conservadora (minoritária), gerador da obrigação”.

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defende a idéia de que o lançamento (accertamento) seria um conjunto de atos e proce-
dimentos tendentes à verificação do débito tributário e à individualização e valoração
dos componentes que expressam seu conteúdo (vide, dentre outros, Alfredo Augusto
Becker, na obra Teoria Geral do Direito Tributário, São Paulo, 1963, pp. 325 e ss, e
Ruy Barbosa Nogueira, na obra Teoria e Prática do Direito Tributário, São Paulo, 1975,
p. 24). Isso porque, historicamente, o lançamento envolvia duas autoridades fiscais,
cabendo a primeira, lançar, e a segunda, ratificar, constituindo, dessa forma, um pro-
cedimento.
Contudo, o termo accertamento é vacilante, por comportar uma pluralidade de situ-
ações jurídicas completamente diversas, tais como os atos jurisdicionais; os atos mate-
rialmente administrativos e os atos psicológicos dos contribuintes.
A doutrina mais atual, contudo, entende que o lançamento é um ato administra-
tivo, ainda que para sua formação sejam necessários alguns procedimentos anteriores
e outros revisionais posteriores — o que não descaracteriza o ato administrativo de
lançamento. Este é um só, nada mais sendo que um ato administrativo de aplicação da
lei ao caso concreto (Aliomar Baleeiro, Uma Introdução à Ciência das Finanças. Rio de
Janeiro, Forense, p. 208; Paulo de Barros Carvalho, Decadência e Prescrição. São Paulo,
Resenha Tributária, 1976, p. 53; Amílcar de Araújo Falcão, Fato gerador da Obrigação
Tributária, São Paulo, 1974, p. 115).
Na prática, o lançamento se exaure no documento constitutivo, portanto, apro-
xima-se de um ato, pois não depende nem de prévia, nem de posterior formalização.
Apesar de poder ser alvo de contestação, a discussão do lançamento não se confunde
com o lançamento em si.
Com efeito, há atos administrativos que necessitam de um ou mais procedimentos
para existir. Assim pode ocorrer, também, com o lançamento, onde os procedimentos
anteriores e/ou posteriores, quando necessários, não integram o ato. O procedimento
ao redor do lançamento, hoje, está muito ligado ao levantamento de provas a respeito
da obrigação tributária.
Conforme afirmado anteriormente, os procedimentos prévios são relacionados à
coleta de informações necessárias à constituição do lançamento. No entanto, o proce-
dimento não é essencial. Assim, o lançamento pode se consubstanciar em ato isolado,
ou seja, pode existir sem qualquer procedimento que o anteceda. Já os procedimentos
posteriores relacionam-se, dentre outros, à inconformidade do contribuinte frente ao
lançamento efetuado, o que é feito por meio da sua impugnação.

Definição

O lançamento é espécie de ato tributário cujo objeto é a declaração do direito do
ente público à prestação patrimonial tributária. Alberto Xavier (Ob. Cit., p. 66) define
lançamento como ato administrativo de aplicação da norma tributária material que se tra-
duz na declaração da existência e quantitativo da prestação tributária e na sua conseqüente
exigência. Vale observar que o festejado doutrinador critica as definições de lançamento

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baseadas nos efeitos produzidos pelo ato, ou seja, que se utilizam de expressões como
“constituição do crédito” ou de “formalização do crédito” (Ob. Cit., p. 67).
Em que pese o entendimento esposado acima, a doutrina majoritária conceitua lan-
çamento como ato administrativo vinculado e obrigatório, emanado de agente adminis-
trativo competente que, com base na lei, confirma a existência da obrigação tributária
(efeito declaratório) e constitui o direito da Fazenda Pública ao crédito tributário (efeito
constitutivo) ou extingue direito preexistente (efeito extintivo), por meio da homolo-
gação tácita ou expressa do pagamento. Através do lançamento, há a aplicação da lei ao
caso concreto — semelhantemente a uma decisão judicial. Atente-se, contudo, que o
lançamento não abrange os atos jurisdicionais.

Características

O ato de lançamento é atividade privativa da autoridade administrativa. Contudo, o
lançamento do imposto de transmissão causa mortis é feito pela autoridade judicial nos
processos de inventário. Estaríamos diante de uma exceção? Não. O Poder Legislativo,
Executivo e Judiciário desempenham suas atividades típicas — legislar, administrar e
julgar, respectivamente. No entanto, excepcionalmente, podem desempenhar atividades
atípicas (típicas de um dos outros Poderes). É o que ocorre no caso do lançamento do
imposto de transmissão causa mortis, em que o Poder Judiciário (autoridade judicial),
ao lançá-lo, desempenha papel típico do Poder Executivo (autoridade administrativa).
Portanto, o lançamento do imposto de transmissão causa mortis não é uma exceção à
atividade privativa da autoridade administrativa.

a) Possui forma escrita (declaração expressa de vontade). Exceção: lançamento
homologatório tácito (art. 150, do CTN) — que é uma declaração tácita de
vontade.
b) É ato administrativo vinculado e obrigatório. A lei vincula o poder do agente
administrativo ao não autorizar que sua vontade se manifeste livremente,
ou seja, ao vedar que seja feito um juízo de conveniência e oportunidade do
lançamento, sob pena de responsabilidade funcional (v. parágrafo único do
art. 142 e art. 3o, todos do CTN).
c) Tem caráter de definitividade (princípio da inalterabilidade do lançamento).
A regra geral impõe que, após a cientificação regular do contribuinte ou res-
ponsável, o lançamento não pode mais sofrer modificação pela autoridade
administrativa, em razão da proteção da segurança jurídica e da confiança do
contribuinte. Ou seja, é vedada, via de regra, a edição de outro ato adminis-
trativo de lançamento referente ao mesmo fato gerador (v. art. 146, do CTN).

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Eficácia

Após termos destacado as principais características do lançamento, cabe, agora, tra-
tarmos da sua eficácia. O bom entendimento sobre a eficácia do lançamento requer
a distinção entre ato constitutivo e ato declaratório. O ato constitutivo visa adquirir,
modificar ou extinguir direitos, por isso, tem efeito ex nunc (para o futuro). Por sua
vez, o ato declaratório reconhece a preexistência de um direito, logo, tem efeito ex tunc
(retroage à data do ato ou fato).
Existem três correntes doutrinárias a respeito da eficácia do lançamento:

1a Corrente eficácia constitutiva;

De acordo com essa corrente, o lançamento constitui a obrigação e o crédito tribu-
tário. Nada surge com o fato gerador, sequer a obrigação tributária. Para essa corrente,
apenas o lançamento faz nascer a obrigação e o crédito tributário correspondente, tendo,
antes disso, a Fazenda Pública, apenas interesse, e não direito ao crédito.
O direito só surge com o lançamento, alterando, dessa forma a relação jurídico-
tributária correspondente. Os defensores dessa tese afirmam que a base legal está no art.
142, CTN, atribuindo caráter ex nunc ao ato.

2a Corrente — eficácia declaratória;

O lançamento não constitui o crédito tributário, mas declara sua existência anterior.
Tanto a obrigação quanto o crédito tributário surgem num mesmo momento, que é
o da ocorrência do fato gerador (corrente majoritária). Para os defensores dessa tese,
o lançamento se reporta ao fato gerador, reconhecendo ou reafirmando o direito pré-
existente da Fazenda. Tendo como base legal o art. 113 §1°, atribui-se efeito retroativo
ou ex tunc ao lançamento. Suponhamos o seguinte: o sujeito realiza uma compra e
venda. Neste momento, nasce para ele uma obrigação tributária e um crédito para a
Fazenda. Ocorre que é preciso praticar um ato documental para que seja visualizado
o fato gerador, e para que seja dada liquidez e certeza àquele crédito. O lançamento
desempenha este papel. Ele formaliza o nascimento do fato gerador e a ocorrência da
obrigação tributária, atribuindo liquidez e certeza ao crédito existente.
O entendimento esposado acima teve forte influência na elaboração do CTN. As-
sim, a título de exemplo, podemos mencionar:

• art. 143: ao dispor que a conversão do valor tributável expresso em moeda es-
trangeira será feito com base no câmbio do dia da ocorrência do fato gerador da
obrigação;
• caput do art. 144: ao estabelecer que o ato administrativo de lançamento reger-
se-á pela lei vigente na data da ocorrência do fato gerador da obrigação.

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Pelo exposto se conclui que, para o CTN, a lei então em vigor na data do fato gera-
dor é que rege o lançamento2.
Cabe indagar: seria o parágrafo primeiro do art. 144, do CTN — que manda aplicar
ao lançamento “a legislação que, posteriormente à ocorrência do fato gerador da obriga-
ção, tenha instituído novos critérios de apuração ou processos de fiscalização, ampliado
os poderes de investigação das autoridades administrativas, ou outorgado ao crédito
maiores garantias ou privilégios” — uma exceção à natureza declaratória do lançamen-
to? Não. A norma contida no referido parágrafo tem natureza processual tributária
(procedimental), logo é de eficácia imediata e aplica-se aos casos pendentes, conforme
entendimento de Hugo de Brito Machado (Curso de Direito Tributário, 5a ed., Rio de
Janeiro, Forense, 1992, p. 111).
Outros defensores dessa corrente: Rui Barbosa Nogueira, Direito Financeiro. São
Paulo, Bushatsky, 1964, p. 80, e, Giuliani Fonrouge, Derecho Financiero. Buenos Aires,
Depalma, 1967, v. I, pp. 479-521.

3a Corrente — eficácia mista.

O lançamento tem natureza declaratória da obrigação e constitutiva do crédito. O
fato gerador faz nascer a obrigação tributária e o lançamento faz surgir o crédito tributá-
rio. Ou seja, apesar de reportar-se ao fato gerador, modifica a relação jurídica-tributária
existente. A teoria mista separa obrigação e crédito, porque eles nascem em momentos
distintos.
Embora tenha ocorrido o fato gerador, a relação jurídica não está plenamente forma-
lizada, e dessa forma, não é pode ser exigível.
É necessário o lançamento, como ato de materialização, concretização e individuali-
zação do fato gerador, para formalizar a relação jurídica e estabelecer um vínculo entre
o indivíduo e o Estado

Etapas

O crédito tributário pode ser estudado por meio das seguintes etapas:
2
O Supremo Tribunal Federal mostra-se
Fase 1 — ocorrência do fato gerador — nasce o crédito tributário (nesse momento, confuso quanto à tese da eficácia de-
o crédito já está constituído; já existe no mundo jurídico, mas ainda não está formali- claratória do lançamento. Isto porque,
ao mesmo tempo em que o verbete de
zado no mundo fático; ainda é ilíquido; a Fazenda não tem meios para cobrar o corres- Súmula no 112 é coerente com a tese
apresentada, ao estabelecer que “o im-
pondente valor); posto de transmissão causa mortis é de-
Fase 2— lançamento — momento em que se dá liquidez e certeza ao crédito (exigi- vido pela alíquota vigente ao tempo da
abertura da sucessão”, os verbetes de Sú-
bilidade); ele já pode ser exigido; mula no 113 (“O imposto de transmissão
causa mortis é calculado sobre o valor
Fase 3— inscrição na Dívida Ativa — último momento de concretude do crédito; além dos bens na data da avaliação”) e n° 584
de líquido e exigível, o crédito passa a ser também exeqüível, por meio de execução fiscal. (“Ao imposto de renda calculado sobre os
rendimentos do ano-base, aplica-se a lei
Quanto à terceira etapa, cumpre mencionar que o direito de crédito da Fazenda Pú- vigente no exercício financeiro em que
deve ser apresentada a declaração) mos-
blica não possui auto-executoriedade. A pretensão tem que ser satisfeita por intervenção tram um completo descompasso com o
do Poder Judiciário, na via executiva. fato gerador desse imposto.

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Teoria dos Graus de Eficácia de Alberto Xavier

Alberto Xavier, ao classificar o lançamento tributário o enumera em cinco fases distin-
tas, sendo elas: existência, atendibilidade, exigibilidade, exequibilidade e execução fiscal.
A primeira fase corresponde ao fato gerador, a subsunção da norma ao fato que faz
nascer a obrigação tributária, tornando o tributo existente. A segunda, por sua vez, tor-
na a relação, que antes era abstrata, concreta e atendível, incluindo requisitos mínimos
de validade. Enquanto a exigibilidade torna exigível o tributo, após o seu vencimento, a
exeqüibilidade, permite a inscrição em dívida ativa daquele não pago.
É formado assim um título executivo, que dará ensejo a execução fiscal, passando
o débito para a dívida ativa, possibilitando, ao fim, a execução fiscal, que aumenta em
20% o débito e torna o tributo líquido e certo.

C) QUESTIONÁRIO

O que é o lançamento? Quais são os efeitos do lançamento? Qual a posição que se
encontra o lançamento no fenômeno da eficácia do tributo?

D) CASO GERADOR

João da Silva recebeu R$ 1.000.00,00 a título de salário em 01/2001. O crédito tribu-
tário já está constituído?

E) BIBLIOGRAFIA RECOMENDADA

BALEEIRO, Aliomar, Direito Tributário Brasileiro. Rio de Janeiro, Forense, 11a ed.,
1999, p. 828.
______________, Uma Introdução à Ciência das Finanças. Rio de Janeiro, Forense, p.
208.
BECKER, Alfredo Augusto, Teoria Geral do Direito Tributário. São Paulo, Saraiva,
1963, pp. 325 e ss.
Carvalho, Paulo de Barros, Curso de Direito Tributário. 7a ed., São Paulo, Saraiva, p.
281.
______________, Decadência e Prescrição. São Paulo, Resenha Tributária, 1976, p. 53
FALCÃO, Amílcar de Araújo, Fato gerador da Obrigação Tributária. São Paulo, 1974,
p. 115.
FONROUGE, Giuliani, Derecho Financiero. Buenos Aires, Depalma, 1967, v. I, pp.
479-521.
MACHADO, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 5a ed., Rio de Janeiro, Fo-
rense, 1992, pp. 87 e 111.
NOGUEIRA, Rui Barbosa, Direito Financeiro. São Paulo, Bushatsky, 1964, p. 80.

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______________, Teoria e Prática do Direito Tributário. São Paulo, 1975, p. 24.
SOUZA, Rubens Gomes de, Compêndio de legislação tributária. 1975, pp. 89-90.
_____________, Limites dos poderes do Fisco quanto à revisão dos lançamentos. RT 175,
1948, p. 447.
_____________, Idéias gerais para uma concepção unitária e orgânica do processo fiscal.
RDA 34, 1953, p. 20.
XAVIER, Alberto, Do lançamento: teoria geral do ato, do procedimento e do processo tribu-
tário. 2a ed., Rio de Janeiro, Forense, 1997, pp 3-100 e 237-271.

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AULA 4: LANÇAMENTO. MODALIDADES DE LANÇAMENTO

NOTA AO PROFESSOR:

Nesta aula, é imperioso que os alunos sejam advertidos de que as modalidades de lan-
çamento são hoje a grande celeuma na resolução das questões tributárias, conforme já ad-
vertido no início da discussão sobre o papel do lançamento na teoria da eficácia do tributo.
Assim sendo, deve-se mostrar as imprecisões terminológicas utilizadas corriqueiramente pelos
contribuintes e principalmente pela doutrina e os reflexos dessas impropriedades.
A aula estará concentrada na explicação da estrutura dos lançamentos realizados por
homologação. Primeiramente por ser mais complexo e, portanto, demandar maiores esclare-
cimento e, sob outro prisma, por representar a forma de constituição da grande maioria dos
tributos brasileiros.
È importante alertá-los, com muita veemência, que o entendimento das teses existentes
relacionadas a prescrição e da decadência só é possível se houver o domínio pelo aluno da
sistemática contida nessa modalidade de lançamento.

A) OBJETIVO

Demonstrar as modalidades de lançamento. Enfatizar a importância e a sistemática
de cada uma das modalidades existente, e ressaltar as peculiaridades do lançamento por
homologação.

B) INTRODUÇÃO

Classificações

Existem 3 (três) modalidades clássicas de lançamento, de acordo com o grau de
participação do sujeito passivo no procedimento: por declaração (a); de ofício (b) e
por homologação (c). A jurisprudência faz menção, ainda, ao denominado lançamento
tácito que será nalisado mais adiante.

a) Lançamento de ofício ou Direto excelência e Direto substitutivo (art. 149, do CTN);
No lançamento de oficio o próprio Fisco toma a iniciativa da prática do lançamento.
Pode existir por 2 (dois) motivos básicos:
1o — expressa determinação legal (art. 149, inc. I, do CTN). Via de regra, quando
a lei determina que certo tributo será lançado de ofício, é porque essa modalidade é,

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de fato, a mais adequada às características do tributo (v.g. IPTU — Imposto Predial e
Territorial Urbano);
2o — substituição do lançamento feito em tributos lançados por declaração ou por
homologação, em razão de algum vício — descumprimento, pelo contribuinte, de de-
veres de cooperação. Os incisos II a IX, do art. 149, apresentam rol não exaustivo de
vícios no lançamento.

D) LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO (ART. 147, DO CTN);

No lançamento por declaração, as informações prestadas pelo sujeito passivo ou
terceiro legalmente obrigado dão suporte ao lançamento que será efetuado pela auto-
ridade administrativa — o contribuinte toma a iniciativa do procedimento. É espécie
de lançamento que tende à extinção. Caracteriza-se pela participação conjunta dos dois
sujeitos envolvidos na relação jurídica-tributária.
Os atos relacionados a esse tipo de lançamento podem ser divididos em três fases:

1a — sujeito passivo ou terceiro legalmente obrigado presta informações fiscais;
2a — autoridade administrativa lança;
3a — sujeito passivo paga ou não o tributo devido.

Existe uma presunção iuris tantum de veracidade quanto às informações fiscais pres-
tadas pelo sujeito passivo ou terceiro legalmente obrigado. No entanto, se os valores ou
o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos não corresponderem às declarações
ou esclarecimentos prestados (omissão ou erro na escrita), a autoridade lançadora arbi-
trará aquele valor ou preço, sempre em atenção ao devido processo legal (art. 148, do
CTN). É necessário frisar que a lógica, combinada com os princípios da razoabilidade
e da motivação, deve servir de parâmetro para a prática do arbitramento. Assim, to-
talmente procedente o verbete de Súmula no 76, do antigo TFR (Tribunal Federal de
Recursos): “Em tema de Imposto de Renda, a desclassificação da escrita somente se
legitima na ausência de elementos concretos que permitam a apuração do lucro real da
empresa, não a justificando simples atraso na escrita”.

C) LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO (ART. 150, DO CTN).

No lançamento por homologação, a lei estabelece que cabe ao sujeito passivo, antes
de qualquer ato da Fazenda Pública, praticar os seguintes atos:

— apurar o montante do tributo devido;
— efetuar o pagamento do tributo no prazo legal;
— fazer declarações tempestivas;
— recolher a importância devida.

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O Fisco faz o controle a posteriori. O legislador concentra tais atos na pessoa do
sujeito passivo por razão mais econômica do que quaisquer outras. Dessa forma, os
custos da atividade administrativa de lançamento são legalmente repassados, em sua
maior parte, para o sujeito passivo, que tem o dever de colaborar com a Administração,
sempre dentro de certo nível de razoabilidade.
Pode-se dividir o lançamento por homologação em quatro fases distintas, sendo elas:
ocorrência do fato gerador, declaração, pagamento antecipado e por fim, homologação,
podendo esta ser expressa ou tácita (no prazo de 5 anos).
Deste modo, no lançamento por homologação há dois momentos de extinção do
crédito tributário, sendo eles extinção sob condição resolutória, após o pagamento an-
tecipado (art. 156 c/c 150 § 4°) e extinção definitiva (art. 156, VIII) com a confirmação
administrativa homologatória.

5 anos

Fato Declaração Pagamento Homologação
Gerador Antecipado

Extinção sob condição resolutória Extinção definitiva

A classificação apresentada — que toma como base o grau de participação do sujeito
passivo no procedimento relacionado ao lançamento — é criticada por Paulo de Barros
Carvalho, defensor da tese de que o lançamento, por ser ato jurídico administrativo,
não se relaciona com as vicissitudes que o precederam, ou seja, não se confunde com
procedimento (Curso de Direito Tributário, 7a ed., São Paulo, Saraiva, p. 281).

Autolançamento

A doutrina discute a possibilidade de ocorrer autolançamento, ou seja, do próprio
sujeito passivo praticar o lançamento. Certa corrente (Aliomar Baleeiro, Direito Tri-
butário Brasileiro, Rio de Janeiro, Forense, 11a ed., 1999, p. 828; Rubens Gomes de
Souza. Compêndio de legislação tributária, 1975, pp. 89-90, e outros) entende que:
a) se a autoridade administrativa homologa (ratifica e convalida) o lançamento, este
foi de autoria do sujeito passivo;
b) o “autolançamento” seria um ato complexo, cujo ato final estaria na homologa-
ção, pelo Fisco, do ato praticado pelo contribuinte.
A corrente acima esposada procura manter coerência formal com o estatuído no
CTN — lançamento é competência privativa das autoridades administrativas — por
isso, não admite de forma explícita que o contribuinte efetuaria um “autolançamento”.

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Homologação e Lançamento de ofício

É certo que determinados tributos dispensam a atuação da Administração Tributária
no momento anterior ao pagamento do tributo, todavia, quando isso ocorre, a Fazenda
Pública confirma ou discorda dos atos praticados pelo sujeito passivo, ou seja, faz o
controle posterior. Caso a administração fazendária concorde com referidos atos, deverá
homologá-los, o que acarretará a extinção do crédito tributário (art. 150, parágrafo 1o,
combinado com o 156, inc. VII, todos, do CTN). Do contrário, havendo discordância,
ocorrerá o lançamento de ofício (art. 149, do CTN) e/ou a aplicação de penalidade
(lavratura de auto de infração), em razão de ato ilícito.

Lançamento tácito

Por fim, deve-se ter presente que o STJ decidiu pela desnecessidade da formalização
do crédito tributário, ou seja, da realização do lançamento tributário nas hipóteses em
que o contribuinte realiza o depósito judicial.
Em outras palavras o STJ definiu que o depósito enquadra-se como um lançamento
tácito, e, portanto, a Adminstração Pública não precisará emitir auto de infração ou
qualquer outro documento que identifique o tributo objeto do depósito.
Entretanto, não entende-se o lançamento tácito como uma quarta classificação do
lançamento, pois, segundo o STJ, o depósito do montante integral tem-se verdadeiro
lançamento por homologação.
Por não presumir apuração, critica-se o lançamento tácito por gerar insegurança
jurídica. Além disso, a construção jurisprudencial acaba por beneficiar o sujeito ativo
omisso tornando desnecessário a autuação do sujeito passivo.

C) QUESTIONÁRIO

Quais são as modalidades de lançamento? Como se distinguem as modalidades de
lançamento? Explique a estrutura dos tributos lançados por homologação. O que é
lançamento tácito?

D) CASO GERADOR

Determinado contribuinte recebeu no exercício de 2005 o carnê do IPTU, cuja base
de cálculo consignava 34.000 m2. Em dezembro de 2006, o contribuinte teve parte do
seu imóvel desapropriado pelao Estado do Rio de Janeiro. Assim sendo, a nova metra-
gem do imóvel é de 33.005 m2. No entanto, no exercício de 2007 o contribuinte recebe
o carnê do IPTU sobre a metragem antiga. Há nulidade no lançamento realizado?

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1999, p. 828.
______________, Uma Introdução à Ciência das Finanças. Rio de Janeiro, Forense, p. 208.
1963, pp. 325 e ss.
Carvalho, Paulo de Barros, Curso de Direito Tributário. 7a ed., São Paulo, Saraiva, p. 281.
p. 115.
479-521.
rense, 1992, pp. 87 e 111.
1948, p. 447.
RDA 34, 1953, p. 20.

FGV DIREITO RIO 15


AULA 5 LANÇAMENTO. ALTERAÇÃO DO LANÇAMENTO

NOTA AO PROFESSOR:

Esta aula pode trazer certo desapontamento ao alunado, por demonstrar que não há
critérios seguros para diferenciar erro de fato do erro de direito. Para isto, apresentaremos
várias distinções doutrinárias que servirão de auxílio para distinguir certos casos de alteração
do lançamento, mas, é importante demonstrar que somente no caso concreto será possível
discutir o fenômeno da alterabilidade do lançamento.
Pretende-se, por meio de casos práticos, trabalhar os conceitos: erro de fato, erro de direito
e mudança de critério jurídico. Serão realizados trabalhos em grupo para que seja discutida
a legalidade ou não da alteração do lançamento perpetrado pela Administração. Serão dis-
tribuídos quatro casos concretos que serão objeto de exame e reflexão pela turma.
Contudo, é salutar que reste ressaltado que as normas que impedem a alteração do lança-
mento não pretendem criar qualquer privilégio odioso ou redução de trabalho para adminis-
tração, seu objetivo é, seguramente, garantir o primado da segurança jurídica.

A)OBJETIVO

O objetivo da aula é estudar alguns conceitos e critérios apresentados pela doutri-
na para diferenciar o erro de fato do erro de direito. Saber diferenciar tais institutos é
importante para que se permita concluir se a Administração poderá ou não alterar um
lançamento já realizado.

B) INTRODUÇÃO

O lançamento, via de regra, tem caráter de definitividade (princípio da inalterabili-
dade do lançamento), ou seja, após a cientificação regular do contribuinte ou responsá-
vel, o lançamento não pode mais sofrer modificação pela autoridade administrativa (v.
art. 146, do CTN).
As exceções ao caráter de definitividade estão nas hipóteses previstas nos incisos I, II
e III, do art. 145, do CTN, respectivamente:
— impugnação do sujeito passivo: situação em que o contribuinte altera o lança-
mento realizado
— recurso de ofício;:levando em consideração os princípios da legalidade e da veda-
ção ao enriquecimento ilícito, pode a Fazenda, se verificar um erro a maior, modificar o
lançamento para diminuí-lo.
— iniciativa de ofício da autoridade administrativa, nos casos previstos no art. 149,
do CTN — situações em que a Administração obedece ao estatuído em lei ou que foi

FGV DIREITO RIO 16


induzida a erro por ato do contribuinte ou de terceiro: Tais exceções privilegiam o prin-
cípio da vedação ao enriquecimento sem causa.
De acordo com o art. 149, do CTN, as seguintes hipóteses de lançamento e revisão
de ofício, são:
I — quando a lei assim o determine;
II — quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na
forma da legislação tributária;
III — quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração
nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação
tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa,
recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade;
IV — quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento
definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória;
V — quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente
obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte;
VI — quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legal-
mente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária;
VII — quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daque-
le, agiu com dolo, fraude ou simulação;
VIII — quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por oca-
sião do lançamento anterior;
IX — quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta
funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato
ou formalidade especial.

Como é fácil observar, o dispositivo legal comete grave impropriedade ao determi-
nar a reapreciação do lançamento de iniciativa do contribuinte (incs. II a VII), quando
se sabe que este último não lança tributo algum. Como não houve nenhuma espécie de
lançamento anterior, melhor afirmar que o fisco procedeu a uma revisão da declaração
do contribuinte (lançamento de ofício por revisão do lançamento), que estava defeitu-
osa ou omissa.
Assim, se o contribuinte percebe erro ou omissão em sua declaração antes do lan-
çamento, pode retificá-la. Entretanto, se após o lançamento, cabe apenas impugnação.
Segundo a Súmula 436 do STJ, a declação do contribuinte possui efeito de confissão
de dívida. Assim, a declaração, somente, basta para inscrever o contribuinte na dívida
ativa, que possui presunção de certeza e liquidez.
Dessa forma, a declaração constitui o crédito tributário, podendo ser feita a retifica-
ção até o momento da cobrança.Importantíssimo ressaltar que tanto o lançamento de
ofício quanto a revisão de ofício devem ser devidamente fundamentados, já que resul-
tam em ato administrativo que pode alterar algum direito do cidadão.

FGV DIREITO RIO 17


Revisão de ofício

O parágrafo único do art. 149, do CTN, estabelece um limite temporal à revisão do
lançamento, estabelecendo que esta só pode ser iniciada se ainda não tiver sido extinto
o direito da Fazenda Nacional. Neste entendimento, estamos diante do efeito preclusivo
do lançamento, que acarreta a sua irrevisibilidade ou a inimpugnabilidade.
Quanto aos limites objetivos, o verbete de Súmula no 227, do antigo TRF (Tribu-
nal Federal de Recursos), expressa, de forma clara, que “a mudança de critério jurídico
adotado pelo Fisco não autoriza a revisão de lançamento”. Na mesma esteira, Rubens
Gomes de Sousa (“Limites dos poderes do Fisco quanto à revisão dos lançamentos”, in
RT 175, 1948, p. 447) defende que não é possível a revisão do lançamento quando o
Fisco cometer erro de direito — incorreção na apreciação da natureza jurídica do fato
gerador. Assim, apenas o erro de fato seria passível de ser revisto.
A Primeira Turma do STJ, no RESP no 412904/SC — DJ de 27/5/2002 — Rel.
Min. Luiz Fux, assim se posicionou quanto à mudança de critério jurídico referente à
classificação tarifária de mercadoria importada:
“TRIBUTÁRIO. IPI. MANDADO DE SEGURANÇA. IMPORTAÇÃO DE
MERCADORIA. DESEMBARAÇO ADUANEIRO. CLASSIFICAÇÃO TARIFÁ-
RIA. AUTUAÇÃO POSTERIOR. REVISÃO DE LANÇAMENTO POR ERRO
DE DIREITO. SÚMULA 227/TRF. PRECEDENTES.
Aceitando o Fisco a classificação feita pelo importador no momento do desembara-
ço alfandegário ao produto importado, a alteração posterior constitui-se em mudança
de critério jurídico vedado pelo CTN.
Ratio essendi da Súmula 227/TRF no sentido de que “a mudança de critério
jurídico adotado pelo fisco não autoriza a revisão do lançamento”.
Incabível o lançamento suplementar motivado por erro de direito.
Recurso improvido.”

Observe-se, ainda, o posicionamento do STJ quanto à impossibiliade de revisão de
ofício do lançamento tributário na hipótese de alteração de classificação de imóvel para
fins de cobrança do IPTU, verbis:

“TRIBUTÁRIO E PROCESSUAL CIVIL. IPTU. LANÇAMENTO TRIBU-
TÁRIO. REVISÃO DE OFÍCIO. CLASSIFICAÇÃO JURÍDICA. IMPOSSIBILI-
DADE. SÚMULA Nº 227/TFR. VERIFICAÇÃO DA OCORRÊNCIA DE ERRO
DE FATO. IMPOSSIBILIDADE. REEXAME DO CONTEXTO FÁTICO-PRO-
BATÓRIO. SÚMULA Nº 07/STJ.
I — A alteração de classificação de imóvel de ofício pelo Fisco não enseja a revi-
são de lançamento previamente efetuado, pois se trata de nova classificação jurídica.
Incidência, in casu, da Súmula nº 227/TFR. Precedente: REsp nº 202.958/RJ, Rel.
Min. FRANCIULLI NETTO, DJ de 22/03/2004.
II — Tendo o Tribunal a quo decidido não haver indícios da ocorrência de erro de
fato, consubstanciado em conduta dolosa do contribuinte ou erro do agente público,
não é possível se chegar a conclusão diversa, pois seria necessário o reexame do contexto

FGV DIREITO RIO 18


fático-probatório dos autos, que é vedado em sede de recursoespecial. Incidência da
Súmula nº 07/STJ. Precedente: AgRg no Resp nº 298.348/SP, de minha relatoria,
DJ de 27/09/2004. III — Agravo regimental improvido.”

Entendimento diametralmente oposto ao do STJ é o defendido por Hugo de Brito
Machado (Curso de Direito Tributário, Malheiros, Rio de Janeiro, p. 87), segundo o
qual o erro de direito não se confunde com a mudança de critério jurídico. O primeiro
seria inadmissível, em função do princípio da legalidade, já o segundo seria permitido,
porque não existiria apenas uma única interpretação acertada da lei. Alberto Xavier, por
sua vez, critica o posicionamento de Hugo de Brito Machado, entendendo que a lei é
unívoca, só havendo uma única interpretação correta (Ob. Cit., pp. 257-258). Assim,
para este doutrinador, erro de direito de direito e modificação de critérios jurídicos são
dois limites distintos e cumulativos à revisão do lançamento (Ob. Cit., p. 262).

C) QUESTIONÁRIO

É possível alterar o lançamento tributário? Em que se baseia o princípio da inaltera-
bilidade do lançamento? Diferencie erro de fato e erro de direito.

D) CASO GERADOR

A empresa MAMUTE QUIMICA S.A impotou a substância química denominada
TRIBUTARIOL. O produto ingressou no território nacional e foi objeto de desembaraço
aduaneiro em 02/02/2008. Em 05/02/2011, a Receita Federal realiza uma noca cinferên-
cia nos documentos importação e reclassifica a mercadoria. Essa reclassificação acarreta no
pagamento de uma alíquota mior de Imposto de Imporatação. Assim sendo, a Receita Federal
do Brasil lavrou auto de infração complementar para cobrar a diferença. Analise a questão.


1999, p. 828.
______________, Uma Introdução à Ciência das Finanças. Rio de Janeiro, Forense, p. 208.
1963, pp. 325 e ss.
CARVALHO, Paulo de Barros, Curso de Direito Tributário. 7a ed., São Paulo, Saraiva,
p. 281.

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p. 115.
Fonrouge, Giuliani, Derecho Financiero. Buenos Aires, Depalma, 1967, v. I, pp. 479-
521.
rense, 1992, pp. 87 e 111.
1948, p. 447.
RDA 34, 1953, p. 20.

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AULA 6: SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. A MO-
RATÓRIA E O PARCELAMENTO

NOTA AO PROFESSOR:

Inicia-se na presente aula o estudo das causas de suspensão da exigibilidade do crédito
tributário. Antes de tratarmos de cada causa especificamente, é importante traçar o alcance
da suspensão prevista no art. 151 do CTN.
Em outras palavras deve-se salientar que a suspensão não impede a constituição do crédi-
to tributário, mas impede que a Administração cobre os valores lançados.
No que se refere a possibilidade lançamento a doutrina é quase unânime, porém a dis-
cussão deverá girar em relação aos métodos indiretos de cobrança.

A) OBJETIVO

Esta aula tem o escopo de discutir o teor do art. 151 do Código Tributário Nacional.
Propõe-se debater os efeitos da suspensão do crédito tributário, ou seja, quais são os
efeitos da suspensão da exigibilidade do crédito tributário.

B) INTRODUÇÃO

Suspensão da exigibilidade

A suspensão da exigibilidade do crédito tributário significa a ineficácia temporária
dos efeitos atribuídos por lei a certos atos ou fatos jurídicos. A ineficácia é proporcio-
nada, da mesma forma que a eficácia, por situações legalmente previstas. Do ponto de
vista prático, a suspensão impede o prosseguimento da cobrança do crédito tributário
por parte da Fazenda Pública, ou seja, impede que se efetue o prosseguimento dos atos
materiais tendentes à inscrição em dívida ativa e ao início da execução fiscal.
Em razão da inconformidade do contribuinte com o lançamento tributário efetivo
ou potencial, suspende-se o seu dever de cumprir a obrigação tributária. Contudo,
qualquer que seja a hipótese de suspensão, não dispensa o cumprimento das obrigações
acessórias referentes à respectiva obrigação principal (p.ex. emitir documento fiscal),
conforme determina o parágrafo único do art. 151 do CTN.
A suspensão da exigibilidade do crédito tributário não tem o condão de impedir
sua constituição. A Primeira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes (atual
Primeira Câmara da Primeira Sessão de Julgamentos do Conselho Administrativo de
Recursos Fiscais) já decidiu que “A concessão de liminar em Mandado de Segurança
preventivo somente suspende, em regra, a exigibilidade, mas não a constituição do cré-
dito tributário” (Ac. 101-88.551, Rel. Conselheiro Francisco de Assis Miranda, DOU

FGV DIREITO RIO 21


13.02.96). No mesmo sentido, entende a doutrina que “a suspensão da exigibilidade
do crédito tributário implica em que também fiquem suspensos os prazos de prescrição
(art. 155, parágrafo único do CTN). Mas não os da decadência, insuscetível de suspen-
são ou interrupção, o que representa mais um argumento favorável ao lançamento do
crédito objeto de depósito ou de liminar em mandado de segurança, ato pelo qual a Fa-
zenda Pública evita a caducidade do seu direito” (Ricardo Lobo Torres, Curso de Direito
Financeiro e Tributário. 8ª ed., Rio de Janeiro, Renovar p. 253).
Compreende as seguintes hipóteses, previstas nos incs. I a VI do art. 151, a suspen-
são da exigibilidade do crédito tributário: (a) moratória; (b) depósito integral do mon-
tante exigido; (c) reclamações e recursos administrativos, de acordo com a legislação;
(d) concessão de medida liminar em mandado de segurança; (e) concessão de medida
liminar ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial, e, (f ) parcelamen-
to. Releva observar que as duas últimas hipóteses foram introduzidas no ordenamento
jurídico pátrio pela Lei Complementar nº 104, de 10 de janeiro de 2001.
A irresignação do contribuinte, como se sabe, pode se manifestar tanto na esfera
administrativa (processo administrativo fiscal) como no âmbito judicial (v.g. mandado
de segurança). Na esfera administrativa, as situações capazes de suspender a exigibili-
dade são: o depósito;a moratória, o parcelamento, as reclamações e os recursos admi-
nistrativos. Na esfera judicial, o depósito também aparece como hipótese de suspensão,
juntamente com concessão de medida liminar em mandado de segurança e as medidas
liminares ou de tutela antecipada, em outras espécies de ação judicial.
É importante ressaltar a diferença entre crédito constituído, aquele que foi objeto de
lançamento tributário, e o crédito definitivamente constituído, não discutido adminis-
trativamente ou confirmado pela última instância administrativa. Enquanto o primeiro
classifica a situação nos casos de reclamações e recursos administrativos, o segundo
envolve as ações judiciais. Sua relevância é tamanha que o STF, através da Súmula Vin-
culante n° 24 estabeleceu que:

Súmula Vinculante 24:
NÃO SE TIPIFICA CRIME MATERIAL CONTRA A ORDEM TRIBUTÁRIA,
PREVISTO NO ART. 1º, INCISOS I A IV, DA LEI Nº 8.137/90, ANTES DO
LANÇAMENTO DEFINITIVO DO TRIBUTO.

Vejamos, a seguir, cada hipótese legal de suspensão da exigibilidade do crédito tribu-
tário, lembrando que ela não suspende o lançamento e sim a cobrança, não podendo o
contribuinte ser executado durante a causa suspensiva. Sendo discutível a possibilidade
de inscrição em dívida de débitos cuja a exigibilidade estela suspensa.

Moratória

Hipótese de suspensão prevista no inc. I do art. 151 do CTN, a moratória tem o
significado de prorrogação (postergação) concedida pelo credor ao devedor, do prazo
para o pagamento da dívida. É a prorrogação do vencimento do crédito tributário,

FGV DIREITO RIO 22


concedida pelo sujeito ativo da relação tributária quando há situação extraordinária que
torne necessário a postergação do pagamento.
O débito prorrogado pode ser parcelado ou pago de uma única vez
Regra geral, a moratória somente abrange os créditos já devidamente constituídos à
data da lei ou do despacho que a conceder (créditos vencidos), ou ainda daqueles lança-
mentos que já tenham sido iniciados àquela data e regularmente notificados ao sujeito
passivo, ou seja, em vias de constituição (art. 154, caput, do CTN). É evidente que
estão excluídos da concessão da moratória aqueles que, para obtê-la, agirem com dolo,
fraude ou simulação, conforme dispõe o parágrafo único do mesmo artigo.
A moratória situa-se no campo da reserva legal (art. 97, VI, do CTN). Quando con-
cedida em caráter geral (CTN, art. 152, inc. I, alíneas “a” e “b”), decorre diretamente da
lei; quando em caráter individual (art. 152, inc. II, do CTN), depende de autorização
legal e é concedida por despacho da autoridade da Administração tributária.

Moratória de caráter geral

Em relação à moratória de caráter geral, sua concessão poderá estar delimitada a
certas regiões do território da pessoa jurídica de direito público que a expedir, ou a
determinada classe ou categoria de sujeito passivo (CTN, art. 152, parágrafo único). É
fundamental que compreenda a todos aqueles que se encontrem na mesma situação, de
forma indiscriminada.
A pessoa jurídica de direito público competente para instituir o tributo em questão
poderá conceder moratória em caráter geral. Segundo o Código Tributário Nacional, a
União Federal poderá fazê-lo também em relação aos tributos dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, desde que seja feito simultaneamente com relação aos tribu-
tos de sua competência e às obrigações de direito privado (CTN, art. 152, inc. I).
Há, nesse sentido, discussões quanto ao malferimento do pacto federativo, autono-
mia financeira dos entes, federalismo fiscal e princípio da competência tributária. Se-
gundo essa primeira vertente de pensamento jurídico, o art 152, i, b do CTN não teria
sido recepcionado pela Constituição Federal. Outra corrente, no entanto, entende ser
possível aplicação da moratória heterônoma em razão da não vedação constitucional,
combinada com a previsão do art. 152, CTN e de acorso com a interpretação do art.
151, III, CF que, por sua vez, só vedeu a isenção heterônoma, e não a moratória.

Moratória em caráter individual

A moratória concedida em caráter individual leva em consideração as condições
pessoais do sujeito passivo e depende da provocação do interessado, por isso é concedida
pela autoridade fiscal casuisticamente, por meio de despacho. É necessário ressaltar que
o despacho só reconhece o enquadramento do sujeito na lei. Não gera direito adquirido,
pois, nos termos do disposto no art. 155, caput, do CTN, será revogada de ofício sem-
pre que for apurado que o beneficiário deixou de honrar com as exigências (condições)

FGV DIREITO RIO 23


legais para a concessão do benefício. A revogação é feita mediante ato administrativo
motivado.
A administração tributária poderá anular o ato sempre que constatar ocorrência de
infração legal na obtenção de moratória individual (dolo ou simulação do beneficiado,
ou de terceiro em benefício daquele). Nesses casos, serão devidos juros de mora e será
aplicada a penalidade cabível (inc. I, do art. 155). Caso contrário, o sujeito passivo
deverá recolher o tributo com sua devida atualização e com juros de mora (inc. II, do
art. 155).

Condições e exigências

A concessão da moratória de caráter individual exige:
• a determinação prévia das condições para a concessão do favor;
• o número de prestações e seus vencimentos;
• as garantias que devem ser oferecidas pelo beneficiário.

Parcelamento

O “parcelamento” é uma “novidade” introduzida pela Lei Complementar 104, de
2001 (acréscimo do VI, ao art 151, do CTN), como mais uma modalidade de suspen-
são da exigibilidade do crédito tributário. Trata-se da possibilidade de recebimento em
partes de um valor pensado inicialmente em sua integralidade. Corresponde a um juízo
de conveniência e oportunidade, apesar de ser necessário previsão legal, uma vez que o
crédito tributário é indisponível.
Há críticas quanto a necessidade ou não da inclusão do dispositivo, visto que, au-
tores alegam ser esta fruto da desnecessidade e da redundância legislativa. Segundo
Ricardo Lobo Torres, “nenhuma novidade trouxe a lei complementar, posto que sempre
se entendeu que o parcelamento já estava implícito no conceito de moratória, regulada pelo
inciso I do art. 151” (Ob. Cit., p. 256).
O art. 155-A, § 1º, também introduzido pela LC nº 104/2001, determina que o
parcelamento do crédito tributário não exclui a incidência de juros e multas, salvo dis-
posição de lei em contrário. Para Manuel Luís da Rocha Neto e Andréa Viana Arrais
Maia, a intenção do Poder Público Federal foi a de esvaziar a interpretação anterior-
mente dada pelo STJ ao art. 138 do CTN, no sentido de que a denúncia espontânea,
concomitante com o pagamento do débito — ainda que de forma parcelada — exclui
a incidência da multa. Contudo, argumentam os autores que não há qualquer antino-
mia entre as normas citadas, pois o art. 155-A, § 1º seria norma geral, ao estabelecer a
incidência de juros e multa quando o parcelamento decorrer do não cumprimento da
obrigação tributária, enquanto o art. 138 seria norma especial, ao estabelecer a exclusão
da responsabilidade quando da denúncia espontânea da infração. Afinal, o que enseja o
não-pagamento da multa é a denúncia espontânea do débito e não o pedido de parcela-
mento (cf. o interessante texto dos autores, “A Lei Complementar 104 e a Exclusão da

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Multa no Parcelamento de Débito Tributário”. In Revista Dialética de Direito Tributário,
nº 71, São Paulo, Valdir de Oliveira Rocha, pp. 114-118).
Por fim, cabe mencionar que a LC 118/2005 incluiu o §3° e o §4° ao art. 155-A
do CTN determinando que “lei específica disporá sobre as condições de parcelamento dos
créditos tributários do devedor em recuperação judicial” (ainda não promulgada), dessa
forma “a inexistência da lei específica a que se refere o § 3o deste artigo importa na aplicação
das leis gerais de parcelamento do ente da Federação ao devedor em recuperação judicial,
não podendo, neste caso, ser o prazo de parcelamento inferior ao concedido pela lei federal
específica”.
O parcelamento possui duas espécies, podendo ser classificado como de caráter or-
dinário ou extraordinário. A grande distinção entre os dois tipos é que enquanto o
primeiro (que no âmbito federal é regulado pela Lei 10.522/02) não possui prazo para
adesão, sendo portanto, facultado ao contribuinte se adequar aos requisitos dispostos
na lei, o segundo possui data específica para que os contribuintes manifestem sua ade-
são. Um exemplo deste é o REFIS, apesar de ser mais abrangente do que o instituto do
parcelamento. Este programa, que inclui anistia, remissão e outros institutos do direito
tributário. O REFIS foi introduzido no ordenamento jurídico na tentativa de permitir
a regularização das empresas em geral e, em alguns casos, das pessoas físicas.
Há críticas, entretanto em relação a utilização do REFIS como um mecanismo de
política fiscal, levando em consideração suas últimas publicações, de 3 em 3 anos. Essa
prática possui um efeito reverso de estimular o não pagamento do tributo no prazo
devido, e uma possível ofensa ao princípio da isonomia tributária.
A adesão no programa de parcelamento (ordinário ou especial), via de regra, com-
porta no preenchimento de uma declaração com a descrição dos débitos a serem parce-
lados. Essa declaração, nos trmos da lei, possui efeito de confissão irretratável de divida,
perante a administração pública. Entretanto, devido ao princípio da inafastabilidade da
apreciação do poder judiciário (art. 5°,XXXV, CF) e da vedação ao enriquecimento sem
causa, pode sempre o contribuinte recorrer na via judicial.

C) QUESTIONAMENTO

A ocorrência de uma das causas de suspensão da exigibilidade do crédito tributário
impende a formalização do lançamento tributário? A mora é uma verdadeira causa de
suspensão da exigibilidade?

D) CASO GERADOR

A empresa LEE LTDA. ajuizou ação anulatória de débito fiscal visando a declaração
de inconstitucionalidade da inclusão do ICMS na base de cálculo da COFINS. Tendo
em vista a farta jurisprudência, o juiz deferiu a tutela antecipada nos seguintes termos:
“Defiro a tutela antecipada nos termos no pedido formulado pelo autor para fins de
suspender a exigibilidade do crédito tributário”. O contribuinte, devidamente intimado

FGV DIREITO RIO 25


da decisão, passa a não recolher o tributo. Em razão da inadimplência, a Secretaria da
Receita Federal realiza o lançamento tributário por meio do auto de infração. Pergunta-
se: Está correta a glosa realizada pela Administração?


1999, p. 828.
______________, Uma Introdução à Ciência das Finanças. Rio de Janeiro, Forense, p.
208.
1963, pp. 325 e ss.
CARVALHO, Paulo de Barros, Curso de Direito Tributário. 7a ed., São Paulo, Saraiva,
p. 281.
p. 115.
479-521.
rense, 1992, pp. 87 e 111.
1948, p. 447.
RDA 34, 1953, p. 20.

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AULA 7: SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. DEPÓSITO.
IMPUGNAÇÃO ADMINISTRATIVA. LIMINAR E TUTELA ANTECIPADA.

NOTA AO PROFESSOR:

Prossegue-se com o estudo das causas de suspensão da exigibilidade do crédito tributário.
Neste tópico deve ser ressaltada a natureza jurídica do depósito e principalmente os efeitos
econômicos decorrente da sua realização.
Recomenda-se também que seja feita uma crítica ao condicionamento do deferimento da
liminar a realização do depósito. Ressaltando, ainda, a real causa de suspensão nessa hipótese.

A) OBJETIVO

A finalidade da aula é o estudo das demais causas de suspensão da exigibilidade do
crédito tributário. Buscar-se-á demonstrar a utilidade e aplicação dessas hipóteses no
contencioso administrativo e tributário.

B) INTRODUÇÃO

Depósito

O depósito do montante integral — que tem o condão de suspender a exigibilidade
do crédito tributário — é uma faculdade conferida por lei ao contribuinte (CTN, art.
151, inc. II). Não se confunde com o pagamento, que é forma de extinção do crédito
tributário, pois o depósito é uma garantia de instância dada ao suposto credor tribu-
tário, que pode ser oferecida tanto em sede de processo administrativo como judicial.
Também se distingue da consignação em pagamento, porque o consignante quer pagar,
ao passo que o depositante quer apenas discutir o débito.
Para que tenha validade, o depósito deve ser efetuado no seu valor integral, ou seja,
no valor que o suposto credor entende cabível, pois se o depositante não lograr êxito,
o valor depositado será convertido em renda par o ente público, extinguindo-se a obri-
gação tributária existente. Na verdade, o depósito do art. 151, inc. II, é de grande uti-
lidade para a Fazenda Pública, por fazer as vezes de uma penhora antecipada; também
o é para o contribuinte, por fazer suspender a exigibilidade do crédito tributário e, por
último, é valida para o próprio aparelho Judiciário, que fica exonerado do encargo de
processar a execução.
O STJ entende que o depósito tem que ser feito em dinheiro, não cabendo substituí-
lo por fiança bancária (vide, dentre outros: AgRg no REsp 1046930/ES, Segunda Tur-
ma, Rel. Min. Mauro Campbell Marques, DJU 25.03.09), título da dívida pública (cf.
REsp 84675/SP, Segunda Turma, Rel. Min. Laurita Vaz, DJU 21.05.02) ou qualquer

FGV DIREITO RIO 27


outro. Corroborando esse entendimento, o inc. I, do art. 162, combinado com o art.
3°, do CTN, é suficientemente claro ao dispor que o pagamento é efetuado em moeda
corrente, portanto, a substituição do dinheiro por título da dívida pública implica em
modalidade de pagamento vedada pelo CTN.
De acordo com o verbete de Súmula nº 112, do STJ, “o depósito somente suspende
a exigibilidade se for integral e em dinheiro”. O entendimento sumulado é dotado de
completo sentido, pois caso a Fazenda Pública venha ser vencedora na lide proposta
pelo contribuinte, o depósito judicial efetuado será convertido em renda, extinguindo
o crédito tributário (art. 156, VI, do CTN).

Vantagens

O depósito prévio se dá na esfera administrativa e se apresenta como vantagem para
o contribuinte — caso sucumba ao término do processo administrativo — pelo fato de
impedir a fluência de juros e da correção monetária. Já no âmbito judicial, o depósito
impede a cobrança e exime o contribuinte da responsabilidade pela atualização e remu-
neração do capital depositado, pois o depósito judicial a uma aplicação financeira. Nas
ações judiciais, caso não seja feito o depósito, poderá o contribuintes ser excutado, pois
o simples ajuizamento de uma cão não suspende a exigibilidade do crédito tributário.
Outra vantagem para o contribuinte é que uma vez realizando o depósito ao invés
do pgamento, caso saia vitorioso no processo judicial, não será necessário entrar na fila
do precatório (art. 100, CF: “Os pagamentos devidos pelas Fazendas Públicas Federal,
Estaduais, Distrital e Municipais, em virtude de sentença judiciária, far-se-ão exclusi-
vamente na ordem cronológica de apresentação dos precatórios e à conta dos créditos
respectivos, proibida a designação de casos ou de pessoas nas dotações orçamentárias e
nos créditos adicionais abertos para este fim”), devdndo ser relizado o simeples levta-
mento do depóstio (normamelmnte 48 depois que o juiz expede o alvará para o banco
em que se encontra o dinheiro depositado).
O depósito do montante integral impede a cobrança do crédito por intermédio de
execução fiscal até que ocorra o trânsito em julgado da decisão no processo de conhe-
cimento. O STJ entende não ser possível o levantamento de depósito judicial antes
do trânsito em julgado (AGREsp no 154.710-PE, Segunda Turma, Rel. Min. Eliana
Calmon, DJU 01/08/2000).
O STJ também já decidiu que com o depósito do montante integral constitui lança-
mento por homologação. O contribuinte calcula o valor do tributo e substitui o paga-
mento antecipado pelo depósito, por entender indevida a cobrança. Se a Fazenda aceita
como integral o depósito, para fins de suspensão da exigibilidade do crédito, aquiesceu
expressa ou tacitamente com o valor indicado pelo contribuinte, o que equivale à ho-
mologação fiscal prevista no art. 150, § 4º, do CTN. Uma vez ocorrido o lançamento
tácito, encontra-se constituído o crédito tributário, razão pela qual não há mais falar
no transcurso do prazo decadencial nem na necessidade de lançamento de ofício das
importâncias depositadas (EREsp n. 898.992/PR, Primeira Sessão, Rel. Min. Castro
Meira, DJ 27/08/07). Conforme alertado em aulas anteriores, tal possibilidade é cri-

FGV DIREITO RIO 28


ticada por favorecer o sujeito ativo omisso, além de causar certa insegurança jurídica,
pois, além de outros fatores, não afirma alíquotas e não calcula o tributo devido. Dessa
forma, o tributo não é apurado, não devendo, segundo os críticos, constituir o crédito
tributário.O Fisco não pode se apropriar de depósito realizado em processo no qual
foi sucumbente, sob a alegação de que existiriam outras dívidas tributárias do mesmo
contribuinte e que não foram discutidas no feito. O montante depositado integra o
patrimônio do depositante, tanto que seus rendimentos constituem fato gerador do Im-
posto sobre a Renda. Além disso, o depósito judicial é feito especialmente para discutir
determinado débito que está relacionado a uma lide específica.
Além de ser direito subjetivo do sujeito passivo, o depósito é cabível em qualquer
procedimento judicial no qual seja objeto a exigência fiscal (v.g. ações anulatórias, decla-
ratórias, mandado de segurança, etc.), não se fazendo necessária prévia autorização judi-
cial. O TRF da Segunda Região já decidiu que a medida cautelar, destinada a suspender
a exigibilidade do crédito tributário mediante depósito, tem que ser julgada procedente,
ainda que improcedente seja a questão de mérito na ação principal (AC no 68.893/RJ,
Terceira Turma, Des. Fed. Celso Passos, DJU 17.4.97).
A efetivação do depósito retira do contribuinte o direito ao levantamento do valor,
no entanto os depósitos judicial são utilizados pela União Federal, seno obrigatória
a reposição imediata do valor utilizado, caso o contribuinte sagre-se vendecedor da
lide. Se a decisão for favorávela Fazenda Pública, terá direito ao crédito judicialmente
depositado (conversão em renda), do contrário, se favorável ao contribuinte, este terá
direito à devolução do valor. Essa exigência deriva do fato de ser o depósito vinculado
ao processo (sub judice).A princípio, se o depósito for efetuado em ação declaratória,
pode e deve ser pleiteado no bojo da ação principal, dispensando-se a propositura de
ação cautelar para esse fim. Contudo, se houver urgência no depósito e a petição inicial
da ação principal ainda não estiver devidamente instruída, poderá ser pleiteado como
medida preparatória, restando o prazo de trinta dias para a propositura da ação princi-
pal, conforme entendimento do STJ (vide RMS n° 6.972/RJ, Segunda Turma, Rel Min.
Ari Pargendler, DJU 18.11.96).

Desvantagens

A primeira desvantagem referente ao depósito deriva da imobilização da quantia em
discussão. Por ser um valor sub judice, vinculado ao processo, só é permitido o resgate
do valor após o trânsito em julgado. Além disso, possui efeito de confissão de dívida,
contituindo o crédito tributário sem necessidade de autuação por parte do fisco.
Por fim, o valor depositado não pode ser deduzido do Imposto de Renda no caso das
pessoas jurídicas. Por utilizar o regime de competência, a pessoa jurídica recolhe o valor
rendido do depósito. Segundo o STJ, apesar de tributável o depósito, o valor recebido
no final é isento.

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Depósito X Bens— Ação Cautelar de Oferecimento de Bens

A Súmula 112 do STJ prevê a necessidade de depósito integral e em dinheiro para
que a exigibilidade seja suspensa, concedendo, dessa maneira, a Certidão Positiva com
efeitos de Negativa. Entretanto, mesmo não possuindo a quantia em dinheiro (art 3°,
CTN), há a possibilidade de oferecimento de bens através de uma medida cautelar de
antecipação de bens (pré-penhora da excução fiscal). Nessa hipótese, a medida cautelar
garante a efetividade da ação na via administrativa, permitindo que o contribuinte ob-
tenha a certidão.
Deve-se ter presente que a mencionada ação cautelar de oferecimento de bens não
suspende a exisgibilidade, em verdade, é apenas um alternativa para o contribuinte que
não tem condições de realizar o depósito em dinheiro.
A similaridade do depósito judicial e da ação cautelar de ofericmento de bens é a
possibilidade de ontenção de certidão positiva com efeito de negativa (art 206 do CTN).

IMPUGNAÇÕES ADMINISTRATIVAS

A Constituição Federal garante o direito de petição aos poderes públicos em defesa
de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder (art 5º, inc. XXXIV, da CF). Assim,
o indivíduo não é obrigado a satisfazer exigência fiscal que lhe pareça ilegítima, nem está
obrigado a ingressar em juízo para fazê-la. Pode recorrer à própria administração, volun-
tariamente, por meio de impugnações dirigidas às autoridades judicantes e dos recursos
aos tribunais administrativos (como o TIT — Tribunal de Imposto e Taxas — em São
Paulo e o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais). Nota-se que a natureza volun-
tária dos recursos à administração decorrem da jurisdição uma brasileira, que prevê a
inafastabilidade de apreciação judicial no art 5º,XXXV, CF.Cabe às leis reguladoras do
processo tributário administrativo, no âmbito da União, dos Estados, do Distrito Fede-
ral e dos Municípios, estabelecerem os limites e as hipóteses em que as impugnações e
os recursos ocasionarão efeito suspensivo.
No procedimento administrativo, as reclamações e os recursos suspendem a exigibi-
lidade do crédito tributário (art. 151, inc. III, do CTN), suspendendo, por conseguin-
te, a fluência do prazo prescricional, o qual volta a fluir após o respectivo julgamento,
caso a decisão seja favorável ao Fisco. Nesse sentido, restabelecer-se-á a exigibilidade,
passando o sujeito passivo a ter um prazo para cumprir sua obrigação, sob pena do
Fisco ajuizar ação judicial para cobrar seu crédito. A constituição definitiva do crédito
tributário somente ocorrerá com a decisão final do processo administrativo. Em sentido
oposto, se a decisão for favorável ao contribuinte, extinguirá o próprio crédito tributário
(CTN, art 156, inc. IX).
Além disso, por suspender a exigibilidade, a simples discussão adminstrativa (ao
contrário da judicial) dá ensejo a certidão positiva com efeitos de negativa, conforme
previsto no art. 206, CTN: “Tem os mesmos efeitos previstos no artigo anterior a certi-
dão de que conste a existência de créditos não vencidos, em curso de cobrança executiva
em que tenha sido efetivada a penhora, ou cuja exigibilidade esteja suspensa”.

FGV DIREITO RIO 30


LIMINARES E TUTELA ANTECIPADA

Liminar em mandado de segurança

A Constituição Federal de 1988 prevê o MS (Mandado de Segurança) como re-
médio constitucional contra atos abusivos de autoridades públicas (art. 5º, incs. LXIX
e LXX). Essa ação constitucional é marcada pela celeridade, caracterizando um meio
eficaz do ponto de vista da dinâmica processual. Caso o writ seja utilizado contra uma
exigência tributária, o juiz verificará a presença dos requisitos legais (perigo na demora
e fumaça do bom direito) e, se julgar cabível, concederá a liminar, que culminará na
suspensão da exigibilidade do tributo.
O MS pode ser preventivo ou repressivo, e ambas as espécies são perfeitamente apli-
cáveis no campo do Direito Tributário. É preventivo quando o contribuinte encontra-
se na hipótese de incidência tributária, mas a entende ilegal, e por isso se antecipa ao
lançamento fiscal e ataca a própria obrigação tributária. Neste ponto, o impetrante deve
apresentar informações ou indícios à autoridade judiciária, que demonstrem o propó-
sito da autoridade da administração em autuá-lo ou notificá-lo pelo não recolhimento
do tributo.
Enquanto o MS preventivo atinge a obrigação tributária, o MS repressivo ataca o
crédito tributário, por ser posterior ao lançamento. O termo inicial do prazo de de-
cadência de 120 (cento e vinte) dias é contado a partir da ciência do ato impugnado
(art. 18, Lei nº 1.533/1951), seja este a lavratura de um auto de infração, seja uma
notificação de exigência fiscal. A data da ocorrência do fato gerador não pode ser tida
como termo inicial do prazo decadencial do direito à segurança. Este é o entendimento,
também, da Primeira Turma do STJ (REsp no 93.282, Rel. Min. Humberto Gomes de
Barros, DJU 7.2.97).
Para que seja deferida a liminar, não é, em tese, necessário garantir o juízo com de-
pósito ou fiança, embora esta prática seja bastante utilizada por juízes em todo o país.
Luciano Amaro critica essa praxe judicial, uma vez que, estando presentes os requisitos
legais para a concessão da liminar, o juiz deverá concedê-la independentemente de qual-
quer exigência do sujeito passivo (Direito Tributário Brasileiro, São Paulo, Saraiva, 1997,
pp. 358 e 359). A Segunda Turma do STJ já se manifestou sobre a matéria, entendendo
ser imprópria a decisão que defere medida liminar mediante depósito da quantia liti-
giosa, por serem institutos (liminar e depósito) com pressupostos próprios (RMS no
3.586-7/SP, Rel. Min. Ari Pargendler, DJU 2.10.95). Em suma, o depósito e a liminar
não se confundem nem se cumulam.
É necessário frisar, contudo, que é prudente o juiz condicionar a eficácia de medida
liminar à prestação de garantia (depósito), quando ocorrerem situações atípicas, como
é o caso da impetrante ser uma massa falida. Parece claro que existe, nessa situação, o
grande risco da exação não ser recolhida, por causa da provável insolvência da deman-
dante. O juiz deve, em tais circunstâncias, valer-se de seu poder discricionário, sem
descuidar, como sempre, do interesse público.

FGV DIREITO RIO 31


Condições

Para utilização desse mecanismo de defesa, é necessário que não haja necessidade de di-
lação probatória. Assim, com o direito líquido e certo, o sujeito passivo apresenta as provas,
sem possibilidade de perícia técnica. A lém disso, deve ser impetrada no prazo de 120 dias.

Vantagens

Por não ter fase probatória é um meio processualmente célere. Ademais, não há necessidade
de pagamento do ônus de sucumbência, diminuindo assim, o risco e o custo do sujeito passivo.

Tutela antecipada

A reforma processual introduzida pela Lei nº 8.952, de 13 de dezembro de 1994,
instituiu a figura da tutela antecipada em nosso ordenamento. Para o seu deferimento é
necessária prova inequívoca do direito alegado, além do fundado receio de dano irrepa-
rável ou de difícil reparação. Ademais, pode ser concedida quando ficar caracterizado o
abuso do direito de defesa ou o manifesto propósito protelatório do réu (CPC, art. 273).
A tutela antecipada encontra seu fundamento na necessidade de evitar-se, em decor-
rência da demora na prestação jurisdicional, que qualquer das partes venha, no decorrer
do processo, a sofrer danos ou perdas irreparáveis ou de difícil reparação. A possibilida-
de de perdas irreparáveis não se verifica somente em processos entre particulares, pois
sucede também em processos nos quais é parte o Poder Público.
Nesse intróito, foi promulgada, em 10 de janeiro de 2001, a Lei Complementar nº
104, que acrescentou um novo inciso (V) ao art. 151, do CTN. Essa lei reconheceu,
textualmente, a possibilidade de concessão de tutela antecipada contra a Fazenda Públi-
ca, sendo um novo mecanismo legal de suspensão da exigibilidade do crédito tributário.
Ou seja, com a promulgação da LC nº 104/2001, restou pacificado o direito do con-
tribuinte de obter a concessão de tutela antecipada quando postular contra a Fazenda
Pública, desde que atendidos os requisitos legais.
A inovação legislativa corrobora a força das decisões judiciais não terminativas, em
que se vê o reconhecimento liminar dos direitos do contribuinte frente ao ímpeto arre-
cadador do Estado.
Cabe observar que não se confundem nem são incompatíveis entre si os institutos
do duplo grau obrigatório de jurisdição e da antecipação de tutela jurisdicional. O
disposto no art. 475, do CPC, diz respeito tão-somente à sentença, não abrangendo
o instituto da tutela antecipada, que é disciplinada de forma diversa. Nesse sentido, o
STJ, por sua Sexta Turma, no REsp no 171258/SP, Rel. Min. Anselmo Santiago, DJ
18.12.98, já entendeu que “Os comandos dos arts. 273 e 475, II, do CPC, não afastam
a possibilidade da concessão de tutela em face da Fazenda Pública”. Ao contrário do que
ocorre com as sentenças proferidas contra a Fazenda Pública, as decisões interlocutórias
de antecipação de tutela produzem normalmente os seus efeitos.

FGV DIREITO RIO 32


O art. 151, caput, conjugado com o inc. V, termina por estabelecer a suspensão da
exigibilidade do crédito tributário por meio da “concessão de medida liminar ou de tutela
antecipada, em outras espécies de ação judicial”. O dispositivo deve ser interpretado em
sintonia com o parágrafo 7º do art. 273, do CPC, segundo o qual, “se o autor, a título de
antecipação de tutela, requerer providência de natureza cautelar, poderá o juiz, quando
presentes os respectivos pressupostos, deferir a medida cautelar em caráter incidental do
processo ajuizado”. A conjugação dos dispositivos levou o doutrinador Mauro Luís Rocha
Lopes a entender — balizado no princípio da fungibilidade — que é irrelevante saber se a
suspensão da exigibilidade se dá a título de tutela cautelar ou de provimento antecipatório
(Execução Fiscal e Ações Tributárias, Rio de Janeiro, Lúmen Júris, 2003, pp. 346 e 347).

C) QUESTIONÁRIO

Qual é a natureza jurídica do depósito? É possível reaver o depósito a qualquer mo-
mento? Diferencie tutela antecipada e liminar.

D) CASO GERADOR

BARC S/A ajuizou ação anulatória de débito fiscal, visando ao não recolhimento dos
valores referentes às alterações introduzidas pela Lei nº 9.718/1998, na sistemática do
recolhimento da COFINS. Juntamente com a petição inicial, a empresa providenciou
o depósito do valor integral do tributo em discussão. A ação foi julgada procedente na
1ª e na 2ª instância. Pendente o julgamento nas instâncias especiais, decide a empresa
reaver os valores dos depósitos efetuados, desistindo da respectiva ação, pois pretende se
beneficiar do Programa de Recuperação Fiscal.
Analise a questão.

E)BIBLIOGRAFIA

AMARO, Luciano da Silva, Direito Tributário Brasileiro. São Paulo, Saraiva, 1997, pp.
358 e 359.
LOPES, Mauro Luís Rocha, Execução Fiscal e Ações Tributárias. Rio de Janeiro, Lúmen
Júris, 2003, pp. 337-349.
NETO, Manuel Luís da Rocha e Maia, Andréa Viana Arrais, “A Lei Complementar 104
e a Exclusão da Multa no Parcelamento de Débito Tributário”. In Revista Dialética
de Direito Tributário, nº 71, São Paulo, Valdir de Oliveira Rocha, pp. 114-118.
OLIVEIRA, José Jayme de Macedo, Código Tributário Nacional: comentários, doutrina
e jurisprudência. Rio de Janeiro, Saraiva, 1998, p. 433.
TORRES, Ricardo Lobo, Curso de Direito Financeiro e Tributário. 8ª ed., Rio de Janei-
ro, Renovar, 2001, pp. 253 e 256.

FGV DIREITO RIO 33


AULA 8. EXTINÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO.
DO PAGAMENTO E DA COMPENSAÇÃO

NOTA AO PROFESSOR:

Depois de debatida a constituição do crédito tributário e as causas que impõe a suspensão
da exigibilidade do mesmo, chega-se a parte concernente a extinção do referido crédito. O
estudo se iniciará pela forma natural de extinção dos créditos, qual seja, o pagamento, para
então nos atermos ao estudo da compensação.
Neste ponto, torna-se necessário que se faça o relato histórico do instituto, enfatizando,
principalmente, a vantagem da sua utilização face o tortuoso caminho da repetição.

A) OBJETIVO

Iniciaremos o estudo das causas de extinção do crédito tributário. Estudaremos os
efeitos do pagamento e principalmente a sistemática da compensação e as suas vanta-
gens em relação ao processo de restituição.

B) INTRODUÇÃO

A extinção do crédito tributário faz extinguir a obrigação correspondente. O art.
156 do CTN apresenta rol não taxativo (exemplificativo) de hipóteses de extinção do
crédito tributário: pagamento (inc. I); compensação (inc. II); transação (inc. III); re-
missão (inc. IV); prescrição e decadência (inc. V); conversão de depósito em renda (inc.
VI); pagamento antecipado e homologação do lançamento (inc. VII); consignação em
pagamento (inc. VIII); decisão administrativa irreformável, assim entendida a definitiva
na órbita administrativa, que não mais possa ser objeto de ação anulatória (inc. IX);
decisão judicial passada em julgado (inc. X) e dação em pagamento em bens imóveis,
na forma e condições estabelecidas em lei (inc. XI).
É viável a existência de outras hipóteses ali não incluídas, desde que expressamente
previstas na lei.

Pagamento(art, 156, inc. I)

É a forma por excelência de extinção do crédito tributário — está disciplinado nos
arts. 157 a 169 do CTN. De acordo com o art. 3o do CTN, a obrigação tributária é
estritamente pecuniária — é paga em moeda nacional.
No direito tributário, a determinação do prazo para pagamento, por não ser elemen-
to do tributo, não se submete ao princípio da legalidade, podendo estar prevista em ato

FGV DIREITO RIO 34


infralegal. Em função do princípio da hierarquia das normas, apesar da determinação
do prazo não estar sujeita ao princípio da legalidade, se a lei determiná-lo, somente
outra lei poderá alterá-lo.
Caso a lei não trate da matéria, o pagamento terá que ser feito até 30 (trinta) dias a
partir da data em que se considera o sujeito passivo notificado do lançamento (art. 160
do CTN). Caso o devedor deixe de pagar no prazo, incidirá automaticamente em mora.
Cabe neste ponto estabelecer a diferença entre juros de mora e multa de mora. Os
juros de mora têm natureza indenizatória da perda de capital, sofrida pelo credor, pelo
não recebimento do tributo no dia legalmente previsto, enquanto a multa de mora tem
natureza de penalidade e visa desestimular o inadimplemento da obrigação tributária.
Apenas a multa tem caráter punitivo, os juros não.
Caso o sujeito passivo fique inadimplente, e a lei não disponha de modo diverso, o
valor dos juros a serem pagos será calculado à taxa de 1% (um por cento) ao mês (§ 1o do
art. 161 do CTN). No caso dos tributos federais, aplicar-se-á a taxa SELIC (Sistema Es-
pecial de Liquidação e de Custódia), de acordo com o art. 39, § 4o, da Lei no 9250, de 26
de dezembro de 1995, que determina: “a partir de 1o de janeiro de 1996, a compensação
ou restituição será acrescida de juros equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial
de Liquidação e de Custódia — SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente,
calculados a partir da data do pagamento indevido ou a maior até o mês anterior ao da
compensação ou restituição e de 1% relativamente ao mês em que estiver sendo efetuada”.
É aplicável a taxa SELIC3 quando o contribuinte move ação de repetição de indébito
contra a Fazenda Pública? Ora, se os débitos do contribuinte são solvidos com a aplicação
da taxa SELIC, nada mais justo que se aplique a mesma taxa para a repetição de indébito,
sempre a partir de 1o de janeiro de 1996. A respeito da matéria, vide EDREsp. no 162914/
PR, Segunda Turma, Relator Min. Hélio Mosimann, DJ de 15.6.1998 e REsp no 206077/
SC, DJ de 1.7.1999, Primeira Turma, Relator Min. Garcia Vieira, segundo o qual:

Ementa
“REPETIÇÃO DE INDÉBITO — JUROS MORATÓRIOS — TERMO
INICIAL — APLICAÇÃO DA TAXA SELIC.
Estabelece o parágrafo 4ª do artigo 39 da Lei nº 9.250/95 que a compensação
ou restituição de indébito será acrescida de juros equivalentes a SELIC, calculados a
partir de 1° de janeiro de 1996 até o mês anterior ao da compensação ou restituição.
A taxa SELIC representa a taxa de juros reais e a taxa de inflação no período consi-
derado e não pode ser aplicada, cumulativamente, com outros índices de reajustamento.
Recurso improvido.”

A dívida tributária é portable, ou seja, o devedor dirige-se ao credor para saldar a dí-
vida (art. 159, do CTN), e a prova do pagamento é documental (art. 158, I do CTN).
O pagamento de uma parcela não presume o das anteriores.
A imputação de pagamento consiste na realocação do pagamento do montante de
tributo feito pelo contribuinte. As regras de imputação a serem seguidas pela autoridade
3
Está pacificado no STJ o entendimento
administrativa competente estão previstas nos incs. I a IV do art. 163 do CTN: de que a taxa SELIC compreende: taxa
(a); juros (b) e correção monetária (c).

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